ITPB2/415-810/12/MU - Możliwość zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na podstawie tzw. ulgi meldunkowej, przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntu pod budynkiem mieszkalnym w części odpowiadającej udziałowi w tym budynku.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 14 sierpnia 2012 r. (data wpływu 27 sierpnia 2012 r.) uzupełnionym pismami z dnia 16 listopada 2012 r. (data wpływu 21 listopada 2012 r.) oraz z dnia 29 listopada 2012 r. (data wpływu 3 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania ulgi meldunkowej - jest prawidłowe.

W dniu 27 sierpnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania ulgi meldunkowej. Wniosek został uzupełniony pismami z dnia 16 listopada 2012 r. (data wpływu 21 listopada 2012 r.) oraz z dnia 29 listopada 2012 r. (data wpływu 3 grudnia 2012 r.).

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 5 kwietnia 2007 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni otrzymała 1/6 części spadku. W skład spadku wchodziła działka o powierzchni 971 m² wraz z budynkiem mieszkalnym o powierzchni 153,80 m² oraz samodzielnym (poza obrysem budynku mieszkalnego) budynkiem gospodarczym (garażem) o powierzchni 78 m^2. Nieruchomość ta została sprzedana, przez matkę, działającą w imieniu Wnioskodawczyni oraz pozostałych spadkobierców, w dniu 26 kwietnia 2008 r. za kwotę 590.000 PLN. Na tę kwotę składała się wartość samej nieruchomości mieszkalnej oraz gruntu związanego z całą nieruchomością wraz z budynkiem gospodarczym. Wnioskodawczyni od całości przypadającej na Nią kwoty zapłaciła podatek. Później, w związku objęciem ulgą meldunkową - zatwierdzoną przez urząd skarbowy po przedstawieniu urzędowych zaświadczeń z urzędu meldunkowego - Wnioskodawczyni otrzymała część wpłaconego podatku. Zgodnie z opinią urzędu skarbowego ulga meldunkowa, która zredukowała wysokość zobowiązania podatkowego dotyczy tylko budynku mieszkalnego.

W związku z tym, iż w akcie notarialnym dotyczącym sprzedaży tej nieruchomości nie dokonano podziału kwoty 590.000 PLN na część otrzymaną za grunt i na część otrzymaną za budynek mieszkalny, podział ten - zgodnie z sugestią urzędu skarbowego - dla celów podatkowych, należało przeprowadzić w oparciu o ceny domów, gruntów, mieszkań i tak uzyskaną kwotę zastosować do obliczenia należnego podatku. Wartość mieszkania określono na kwotę 492.160 PLN i od kwoty tej nie płacono podatku w związku z przysługującą Wnioskodawczyni jak również pozostałym spadkobiercom ulgą meldunkową. Pozostała kwota 106.810 PLN, wynikająca z wartości gruntu o powierzchni 971 m² została opodatkowana na zasadach ogólnych czyli 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym grunt pod budynkiem mieszkalnym w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku korzysta ze zwolnienia na podstawie ulgi meldunkowej.

Zdaniem Wnioskodawczyni, grunt pod budynkiem mieszkalnym w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku korzysta ze zwolnienia na podstawie ulgi meldunkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zatem w przypadku sprzedaży nieruchomości i ww. praw majątkowych decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu, ma moment ich nabycia.

Z analizy wniosku wynika, że w dniu 5 kwietnia 2007 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni otrzymała 1/6 części spadku. W skład spadku wchodziła działka o powierzchni 971 m² wraz z budynkiem mieszkalnym o powierzchni 153,80 m² oraz samodzielnym (poza obrysem budynku mieszkalnego) budynkiem gospodarczym (garażem) o powierzchni 78 m^2. Nieruchomość ta została sprzedana, przez matkę, działającą w imieniu Wnioskodawczyni oraz pozostałych spadkobierców, w dniu 26 kwietnia 2008 r. za kwotę 590.000 PLN. Na tę kwotę składała się wartość samej nieruchomości mieszkalnej oraz gruntu związanego z całą nieruchomością wraz z budynkiem gospodarczym. Wnioskodawczyni od całości przypadającej na Nią kwoty zapłaciła podatek. Później, w związku objęciem ulgą meldunkową - zatwierdzoną przez urząd skarbowy po przedstawieniu urzędowych zaświadczeń z urzędu meldunkowego - otrzymała część wpłaconego podatku. Zgodnie z opinią urzędu skarbowego ulga meldunkowa, która zredukowała wysokość zobowiązania podatkowego dotyczy tylko budynku mieszkalnego.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, iż sprzedaż udziału w przedmiotowej nieruchomości dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie skutki podatkowe tej sprzedaży należy oceniać według przepisów obowiązujących do dnia 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1, 4 i 5 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. - podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Artykuł 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych art. 22 ust. 6e ww. ustawy.

Jednakże stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r. - wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

* jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a - d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

W tej sytuacji ze zwolnienia skorzystać może podatnik, który był zameldowany w zbywanym budynku lub lokalu mieszkalnym w okresie nieprzypadającym bezpośrednio przed dniem zbycia, gdyż każdy roczny okres zameldowania uprawnia do zwolnienia. Warunek zwolnienia spełniony jest także w sytuacji, gdy podatnik zameldowany był w okresach krótszych niż rok, ale w sumie zameldowanie trwało 12 miesięcy.

Ponadto, powyższe zwolnienie ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia (art. 21 ust. 21 ww. ustawy).

Należy zaznaczyć, iż na mocy § 1 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 kwietnia 2008 r. w sprawie przedłużenia terminu do złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych (Dz. U. Nr 59, poz. 361) termin do złożenia oświadczenia, określony w art. 21 ust. 21 ustawy, został przedłużony do dnia 30 kwietnia 2009 r.

Wobec powyższego, zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

* zameldowania na pobyt stały w zbywanym budynku mieszkalnym przez okres nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,

* złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia w określonym terminie od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości.

Jednocześnie, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera legalnej definicji budynku czy budynku mieszkalnego ani też definicji nieruchomości. W związku z tym, w celu ustalenia zakresu przedmiotowego zwolnienia należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). W myśl art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Zgodnie z art. 48 ww. Kodeksu z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z cytowanych przepisów wynika zatem, że budynki, co do zasady, są częścią składową gruntu, i nie mogą być samodzielnym przedmiotem zbycia.

Odpłatne zbycie budynku mieszkalnego jak i budynku gospodarczego stanowiących część składową nieruchomości gruntowej mieści się zatem w dyspozycji art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest więc kwalifikowane jako odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości.

W związku z tym, mając na uwadze obowiązujące uregulowania prawne oraz przedstawione we wniosku okoliczności, w szczególności fakt, iż Wnioskodawczyni skorzystała z przysługującej Jej ulgi meldunkowej w stosunku do udziału w budynku mieszkalnym stwierdzić należy, iż w opisanym stanie faktycznym przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży gruntu pod budynkiem mieszkalnym w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku korzysta również ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.