ITPB2/415-803/08/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2008 r. (data wpływu 11 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu i obowiązku sporządzenia informacji PIT-8C z tytułu dopłaty do oprocentowania kredytu udzielonej z Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej:

* w zakresie pytania pierwszego - jest prawidłowe,

* w zakresie pytania drugiego - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 sierpnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu i obowiązku sporządzenia informacji PIT-8C z tytułu dopłaty do oprocentowania kredytu udzielonej z Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Fundusze ochrony środowiska i gospodarki wodnej mają osobowość prawną, prowadzą działalność w zakresie udzielania pożyczek, dotacji i dopłat na realizację inwestycji i innych zadań ekologicznych na podstawie przepisów art. 400 i następnych ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (tekst jedn. Dz. U. z 2008 r. Nr 25, poz. 150). Fundusze w związku z prowadzona działalnością, która nie jest działalnością gospodarczą nie podlegają wpisowi do KRS, ani do innego rejestru. Zgodnie z art. 411 ust. 1 pkt 2 i ust. 10 powołanej ustawy wojewódzkie fundusze mogą udostępniać środki finansowe bankom z przeznaczeniem na udzielenie dopłat do oprocentowania preferencyjnych kredytów i pożyczek. Decyzje o udzieleniu osobom fizycznym kredytów preferencyjnych z dopłatami oprocentowania podejmuje bank po wcześniejszym zaakceptowaniu przez Fundusz danego zadania. Fundusz upoważnia bank do comiesięcznego obciążania swojego wskazanego rachunku kwotami należnymi bankowi od udzielonych kredytów zgodnie z wystawioną notą obciążeniową. Fundusz przekazuje comiesięcznie należne dopłaty na powyższy rachunek. Rozliczenie należnych dopłat bank dołącza do doręczonego Funduszowi wyciągu bankowego wraz z wykazem kredytobiorców korzystających z dofinansowania udzielonego przez Fundusz. Dofinansowanie w formie dopłat do oprocentowania kredytów nie wymaga zawarcia odrębnej umowy pomiędzy Funduszem a kredytobiorcą. Podstawą przekazania dopłaty jest więc:

Kwota dopłaty uzależniona jest od wielkości kredytu, okresu kredytowania oraz wysokości stopy redyskonta weksli. Ryzyko kredytowe związane z udzieleniem kredytu leży po stronie banku, który podejmuje ostateczną decyzje o jego udzieleniu. Odsetki od kwoty wypłaconego kredytu są naliczane przez bank i podlegają spłacie w okresach miesięcznych. W przypadku gdy kredytobiorca w ustalonym terminie nie osiągnie zakładanego efektu ekologicznego bank dokona przekwalifikowania kredytu preferencyjnego na komercyjny. Kwotę nienależnych dopłat bank będzie egzekwował od kredytobiorcy i po wyegzekwowaniu zwróci Funduszowi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód osoby fizycznej z tytułu opisanej dopłaty powstaje w momencie przekazania przez fundusz bankowi środków finansowych, na podstawie wystawionej przez bank noty, w związku z obciążeniem odsetkami kredytu udzielonego osobie fizycznej, której Fundusz udzielił zgody na dopłatę. Dopłata nie może być bowiem uruchomiona dopóki bank nie udzieli osobie fizycznej kredytu i nie wystawi Funduszowi noty odsetkowej. Przychód ten podlega opodatkowaniu na podstawie art. 20 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Zgodnie z treścią tego przepisu za przychody z innych źródeł uważa się w szczególności (...) dopłaty. Podstawową zasadą wprowadzoną do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 9 ustawy, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów od których na podstawie przepisów ordynacji zaniechano poboru podatku. W opinii Funduszu analiza powołanych przepisów wskazuje na to, iż na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 124 wolne od podatku dochodowego są wyłącznie dopłaty do oprocentowania kredytów preferencyjnych stosowane na podstawie ustawy z 8 września 2006 r. o finansowym wsparciu rodzin w nabywaniu własnego mieszkania. Dopłaty do oprocentowania kredytów preferencyjnych stosowane przez Fundusz, na podstawie ustawy - Prawo ochrony środowiska nie zostały wymienione jako zwolnione z opodatkowania. Oznacza to, iż na podstawie powołanego przepisu art. 20 ust. 1 dopłaty udzielane osobom fizycznym podlegają opodatkowaniu. Fundusz podkreśla, iż zgodnie z art. 42a ww. ustawy o podatku dochodowym (...) osoby prawne, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1 (...) od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są zobowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika. Zdaniem Funduszu obowiązki określone w art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ciążą na banku. Fundusz bowiem na podstawie noty odsetkowej wystawionej przez bank przekazuje bankowi kwotę dopłaty do odsetek obciążających kredyt udzielony osobie fizycznej. Dopłata nie jest wypłacana przez Fundusz bezpośrednio osobie fizycznej lecz wpływa na wyodrębniony rachunek w banku. Fundusz nie ma wiedzy źródłowej kiedy bank uznaje, że kredytobiorca spłacił obciążające go odsetki. Dopłata z Funduszu upreferencyjnia kredyt poprzez obniżenie wysokości płaconych bankowi przez kredytobiorcę odsetek. Prawidłowa realizacja obowiązków nałożonych przez art. 42a ustawy wymaga dostępu do dokumentów źródłowych, którymi nie dysponuje Fundusz lecz bank, który udzielił i prowadzi rozliczenie kredytu. Należy mieć na uwadze, iż to bank nie pobiera od kredytobiorcy części odsetek od umowy kredytu w zakresie, w jakim zostały zrefundowane przez Fundusz, czyli tym samym to bank powinien wypełniać obowiązki z art. 42a ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje w zakresie pytania pierwszego za prawidłowe. Natomiast w zakresie pytania drugiego za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, źródłami przychodów są "inne źródła". Do przychodów z innych źródeł należy zaliczyć każdy przychód, który nie jest zaliczany do źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8. W myśl art. 11 ust. 1 ustawy, przychodami (z pewnymi zastrzeżeniami pozostającymi bez znaczenia w rozpatrywanej sprawie) są zaś otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Sformułowanie "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Odnosząc przedstawiony stan prawny do opisu stanu faktycznego zawartego w złożonym wniosku należy stwierdzić, co następuje.

Katalog zwolnień przedmiotowych określony w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera zwolnienia od podatku kwot dopłat do oprocentowania kredytu udzielonych z Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. W odniesieniu do tych przychodów nie zostało także wydane rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych.

W myśl powołanego przez Wnioskodawcę przepisu art. 21 ust. 1 pkt 124 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są wyłącznie dopłaty do oprocentowania kredytów preferencyjnych stosowane na podstawie ustawy z 8 września 2006 r. o finansowym wsparciu rodzin w nabywaniu własnego mieszkania.

Należy natomiast podkreślić, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej - powszechności i równości opodatkowania, a ich zastosowanie nie może odbywać się na podstawie wykładni rozszerzającej, tzn. muszą być interpretowane ściśle.

Zatem dopłaty do oprocentowania kredytów preferencyjnych stosowane przez Fundusz na podstawie ustawy - Prawo ochrony środowiska jako nie wymienione w art. 21 ust. 1 ww. ustawy, nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Fundusz na podstawie umowy o współpracy zawartej pomiędzy funduszem a bankiem, uchwały zarządu oraz umowy zawartej pomiędzy bankiem a wnioskodawcą udziela dopłat do oprocentowania kredytów udzielanych przez bank osobom fizycznym.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż udzielone dopłaty mają dla poszczególnych kredytobiorców konkretny wymiar finansowy. Zatem, przysporzenie to stanowi przychód, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1, czyli przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Momentem uzyskania przychodu, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest moment przekazania przez Fundusz bankowi środków finansowych na podstawie wystawionej przez bank noty.

Z treści złożonego wniosku wynika również, że decyzje o udzieleniu osobom fizycznym kredytów preferencyjnych z dopłatami oprocentowania podejmuje bank po wcześniejszym zaakceptowaniu przez Fundusz danego zadania w formie uchwały zarządu jak również, iż rozliczenie należnych dopłat bank dołącza do doręczonego Funduszowi wyciągu bankowego wraz z wykazem kredytobiorców korzystających z dofinansowania udzielonego przez Fundusz. Mając to na uwadze nie można zgodzić się z twierdzeniem, iż Fundusz nie dysponuje dokumentami w zakresie udzielonych dopłat do oprocentowania kredytu dla poszczególnych osób fizycznych oraz, iż na banku spoczywają obowiązki wynikające z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie dokonanych wypłat dopłat do oprocentowania do kredytu. Możliwość identyfikacji osób fizycznych, którym Fundusz udzielił dopłat istnieje bowiem w oparciu o ww. wykaz kredytobiorców, przekazywany przez bank. Natomiast wartość dopłaty dla poszczególnych kredytobiorców wynika z comiesięcznie przekazywanych przez Fundusz na wskazany przez bank rachunek kwot należnych bankowi z ww. tytułu zgodnie z wystawioną przez bank notą obciążeniową. Fakt, iż bank: udziela preferencyjnego kredytu, rozlicza go, ponosi ryzyko jego udzielenia, jak również, iż dofinansowanie w formie dopłat do oprocentowania kredytów nie wymaga zawarcia odrębnej umowy pomiędzy Funduszem a kredytobiorcą, świadczy wyłącznie o roli banku jako płatnika względem udzielonego kredytu. Natomiast dopłaty do oprocentowania kredytu finansowane są ze środków Funduszu, a decyzje o udzieleniu osobom fizycznym kredytów preferencyjnych z dopłatami oprocentowania podejmuje bank po wcześniejszym zaakceptowaniu przez Fundusz danego zadania. Tym samym bank w przedmiocie dopłat spełnia wyłącznie rolę pośrednika pomiędzy Funduszem a kredytobiorcą.

Stosownie do treści art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Reasumując należy stwierdzić, iż udzielona dopłata stanowi świadczenie, którego nie zawiera katalog zwolnień przedmiotowych, tj. art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej nie zaniechano poboru podatku. Dochód z tego tytułu jest zatem opodatkowany na zasadach określonych w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Fundusz ma natomiast obowiązek wystawienia informacji o przychodach z innych źródeł w roku podatkowym - na formularzu PIT-8C.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.