ITPB2/415-797/13/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm..) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2013 r. (data wpływu 29 sierpnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 7 listopada 2013 r. (data wpływu 21 listopada 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego-jest nieprawidłowe.

W dniu 29 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 7 listopada 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, nieprowadzącą działalności gospodarczej. W dniu 7 lutego 1997 r. w ramach współwłasności małżeńskiej wraz z mężem nabyła spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. W związku z orzeczonym sądownie rozwodem z winy męża w dniu 7 stycznia 2011 r. na podstawie umowy o podział majątku wspólnego zawartej w formie aktu notarialnego Wnioskodawczyni stała się wyłącznym właścicielem ww. lokalu mieszkalnego, tracąc jednocześnie prawo do innych składników majątku (np. garażu). Przedmiotem podziału dorobku małżonków był również samochód. Dodatkowo do majątku należało prawo użytkowania działki w Rodzinnych Ogródkach Działkowych, na której urządzenie i rozbudowę małżonkowie wspólnie ponosili wydatki, a która to działka nie została wymieniona w akcie notarialnym podziału majątku wspólnego, ze względu na brak możliwości łatwego oszacowania każdego ze składników znajdujących się na tej działce (domek, wyposażenie) oraz na fakt, iż jako właściciel formalnie wpisany był tam jedynie były małżonek Wnioskodawczyni. Możliwość dalszego korzystania wraz z przejęciem całego wyposażenia działki-jak podaje Wnioskodawczyni - przejął były już obecnie mąż.

W akcie notarialnym podziału małżonkowie dokonali szacunkowej wyceny posiadanego majątku:

Wartość składników majątku przyznanych na wyłączną własność Wnioskodawczyni przekraczał jej udział w majątku wspólnym, co wynikało z następujących faktów:

Zniesienie współwłasności nie było ekwiwalentne z przyczyn wyżej wskazanych i nastąpiło bez spłat i dopłat. Wnioskodawczyni zaznacza, że ekwiwalentny podział wyraźnie kolidowałby w tej sprawie z zasadami współżycia społecznego. W dniu 23 lipca 2013 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży ww. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego osobom trzecim. Sprzedaż przedmiotowego lokalu nie była dokonana w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie.

Czy środki ze sprzedaży w dniu 23 lipca 2013 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w ramach współwłasności małżeńskiej w dniu 7 lutego 1997 r., którego jedynym właścicielem stała się Wnioskodawczyni na podstawie aktu podziału majątku z dnia 7 stycznia 2011 r. bez spłat i dopłat, w związku z orzeczonym sądownie rozwodem, nie stanowią przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie powstaje zobowiązanie podatkowe z tytułu jego sprzedaży.

Zdaniem Wnioskodawczyni, środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości nie stanowią źródła przychodu, ponieważ spełnione są łącznie przesłanki wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego wynika, że:

Tym samym zbycie nieruchomości nie powoduje powstania zobowiązania podatkowego.

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż pierwotne nabycie prawa własności nastąpiło w 1997 r., a tym samym do dnia zbycia upłynęło więcej niż 5 lat i zobowiązanie podatkowe nie powstało.

Wnioskodawczyni wskazuje, że od 1997 r. była współwłaścicielką spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w ramach współwłasności małżeńskiej, a następnie - w związku z orzeczonym sądownie rozwodem od 7 stycznia 2011 r. - jedynym jego właścicielem. Zgodnie z interpretacją Izby Skarbowej w Poznaniu Nr SD /415-35/04 oraz Izby Skarbowej w Warszawie IPPB1/415-600/08-4/IF oraz w związku z faktem, iż podział majątku nastąpił bez spłat i dopłat, czyli zmiana współwłasności nie przyniosła żadnej ze stron zysku (przysporzenia majątkowego) a nastąpiła jedynie zmiana charakteru własności, za datę nabycia nieruchomości należy uznać datę pierwotnego nabycia udziału w prawie własności. Tym samym za moment, od którego liczony jest pięcioletni okres do ustania zobowiązania podatkowego należy uznać rok 1997 (wyrok NSA, sygn. akt II FSK 500/10 w sprawie ustalenia momentu nabycia własności w przypadku bycia właścicielem ułamkowej części).

Na tej podstawie Wnioskodawczyni uważa, że nie ma znaczenia fakt, iż zniesienie współwłasności nieruchomości nastąpiło w roku 2011, ponieważ okres 5 lat, o którym mowa w ustawie powinien być liczony od końca 1997 r., kiedy to nastąpiło pierwotne nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

W związku z tym, że zbycie nieruchomości nastąpiło w dniu 23 lipca 2013 r. uzyskane z tego tytułu środki finansowe - zdaniem Wnioskodawczyni - nie stanowią źródła przychodu i nie powstaje zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zatem, odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeśli nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu w rozumieniu powołanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, nieprowadzącą działalności gospodarczej. W dniu 7 lutego 1997 r. w ramach współwłasności małżeńskiej wraz z mężem nabyła spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. W związku z orzeczonym sądownie rozwodem z winy męża w dniu 7 stycznia 2011 r. na podstawie umowy o podział majątku wspólnego zawartej w formie aktu notarialnego Wnioskodawczyni stała się wyłącznym właścicielem ww. lokalu mieszkalnego, tracąc jednocześnie prawo do innych składników majątku (np. garażu). Przedmiotem podziału dorobku małżonków był również samochód. Dodatkowo do majątku należało prawo użytkowania działki w Rodzinnych Ogródkach Działkowych, na której urządzenie i rozbudowę małżonkowie wspólnie ponosili wydatki, a która to działka nie została wymieniona w akcie notarialnym podziału majątku wspólnego, ze względu na brak możliwości łatwego oszacowania każdego ze składników znajdujących się na tej działce (domek, wyposażenie) oraz na fakt, iż jako właściciel formalnie wpisany był tam jedynie były małżonek Wnioskodawczyni. Możliwość dalszego korzystania wraz z przejęciem całego wyposażenia działki-jak podaje Wnioskodawczyni - przejął były już obecnie mąż.

W akcie notarialnym podziału małżonkowie dokonali szacunkowej wyceny posiadanego majątku:

Wartość składników majątku przyznanych na wyłączną własność Wnioskodawczyni przekraczał jej udział w majątku wspólnym, co wynikało z następujących faktów:

Zniesienie współwłasności nie było ekwiwalentne z przyczyn wyżej wskazanych i nastąpiło bez spłat i dopłat. Wnioskodawczyni zaznacza, że ekwiwalentny podział wyraźnie kolidowałby w tej sprawie z zasadami współżycia społecznego. W dniu 23 lipca 2013 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży ww. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego osobom trzecim. Sprzedaż przedmiotowego lokalu nie była dokonana w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 788 z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 powołanej ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Artykuł 43 Kodeksu stanowi przy tym, iż oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Jednakże, z ważnych powodów każdy z małżonków może żądać, ażeby ustalenie udziałów w majątku wspólnym nastąpiło z uwzględnieniem stopnia, w którym każdy z nich przyczynił się do powstania tego majątku. Przy ocenie, w jakim stopniu każdy z małżonków przyczynił się do powstania majątku wspólnego, uwzględnia się także nakład osobistej pracy przy wychowaniu dzieci i we wspólnym gospodarstwie domowym.

Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Opisany ustrój majątkowy trwa do ustania lub unieważnienia małżeństwa albo orzeczenia separacji, chyba że w czasie trwania związku małżeńskiego:

Ustanie wspólności ustawowej kreuje prawo małżonków do majątku wspólnego na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych, które z reguły jest stanem przejściowym i prowadzi do podziału tego majątku, choć, jak wynika z dyspozycji przepisu art. 211 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) podział ten nie jest obowiązkowy.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego, przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności (działu spadku, podziału majątku wspólnego) jest nabyciem tych rzeczy.

Z kolei, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

* podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

* jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Z powyższego wynika, że jeżeli spełnione są wymienione wyżej warunki, podział majątku małżeńskiego nie może być rozpatrywany w kategoriach nabycia, zmienia bowiem wyłącznie charakter własności. Natomiast wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, nawet gdy podział następuje bez spłat i dopłat, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomości), jak też jej majątku osobistego. Wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości, która przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym małżeńskim, należy przyjąć dzień, w którym dokonano jego podziału.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, iż podział majątku wspólnego, nie był ekwiwalentny, czego potwierdzeniem - jak wynika z wniosku #61485; jest nabycie przez Wnioskodawczynię na wyłączną własność lokalu mieszkalnego o wartości 180.000 zł a więc wyższej, niż wartość składników majątkowych otrzymanych przez byłego męża.

W konsekwencji, w sytuacji opisanej we wniosku Wnioskodawczyni ww. lokal mieszkalny, który został sprzedany w dniu 23 lipca 2013 r., nabyła odpowiednio:

* w 1997 r. w części odpowiadającej jej udziałowi w majątku wspólnym,

* w 2011 r. w związku z podziałem majątku dorobkowego małżeńskiego, w części przekraczającej udział w majątku dorobkowym.

Mając na uwadze przytoczone przepisy, uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 1997 r. w ramach wspólności małżeńskiej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Sprzedaż została bowiem dokonana po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału. W konsekwencji nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, sprzedaż ww. lokalu w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2011 r. w wyniku podziału majątku dorobkowego, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6f cytowanej ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Reasumując należy stwierdzić, iż przychód jaki Wnioskodawczyni uzyskała ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, w wysokości odpowiadającej udziałowi nabytemu w 1997 r. w ramach wspólności małżeńskiej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym, zbycie przez Wnioskodawczynię tego udziału nastąpiło po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Natomiast sprzedaż przedmiotowego lokalu w części nabytej w 2011 r. w wyniku podziału majątku dorobkowego ponad udział przysługujący Wnioskodawczyni w tym majątku stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b ustawy, a uzyskany z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 30e ust. 1 tejże ustawy, chyba, że zaistnieją przesłanki zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.