ITPB2/415-788/10/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2010 r. (data wpływu 25 sierpnia 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 listopada 2010 r. (data wpływu 15 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości-jest nieprawidłowe.

W dniu 25 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Pismem z dnia 4 listopada 2010 r. Nr ITPB2/415-788/10-2/BK wezwano Pana do usunięcia braków formalnych złożonego wniosku. Braki wykazane w wezwaniu uzupełniono pismem z dnia 12 listopada 2010 r.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 20 kwietnia 2006 r. na podstawie aktu notarialnego nabył Pan wraz z żoną na prawach małżeńskiej wspólnoty ustawowej nieruchomość. Dnia 21 listopada 2008 r. aktem notarialnym sprzedał Pan część tej nieruchomości za kwotę 600.000 zł.

Dnia 2 grudnia 2008 r. złożył Pan wraz z małżonką w Urzędzie Skarbowym deklarację o osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia nieruchomości wraz z oświadczeniem, że uzyskana kwota ze sprzedaży nieruchomości w wysokości 600.000 zł przeznaczona zostanie w okresie dwóch lat od sprzedaży na cele mieszkaniowe.

W dniu 22 grudnia 2009 r. wraz z małżonką podpisał Pan przedwstępną umowę kupna-sprzedaży nieruchomości w formie aktu notarialnego ustalając cenę za 1 m ² ziemi w wysokości 385 zł, a całą wartość nieruchomości na kwotę 730.000 zł. Sprzedający oświadczyli, że działka ma przeznaczenie do zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i że zlokalizowany na niej budynek, przed zawarciem aktu notarialnego będzie rozebrany. Sprzedający na dowód, że działka zlokalizowana jest na terenie o przeznaczeniu pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną i usługi nieuciążliwe przedstawili zaświadczenie z dnia 22 grudnia 2009 r. wydane przez Burmistrza Miasta.

W skład przedmiotowej nieruchomości wchodzi;

* działka o obszarze 0,1892 ha - symbol przeznaczenia 2MNU, teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usług nieuciążliwych,

* budynek użytkowy, jednokondygnacyjny, podpiwniczony, murowany przeznaczony na magazyn stanowiący odrębną nieruchomość.

Przedwstępna umowa zakupu była zawierana z uwagi na fakt licznych obciążeń hipotecznych kupowanej nieruchomości, przekształcenia prawa wieczystego użytkowania gruntu we własność oraz rozbiórki zlokalizowanego na tym gruncie budynku, który ze względu na zły stan techniczny nie powinien być użytkowany.

W dniu 12 kwietnia 2010 r. podpisany został akt notarialny na zakup nieruchomości za cenę 730.000 zł w skład której wchodzi;

* działka o obszarze 0,1892 ha - symbol przeznaczenia 2MNU, teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usług nieuciążliwych,

* budynek użytkowy o pow. 448,2 m ² stanowiący odrębną nieruchomość, budynek ten ze względu na skomplikowaną procedurę dokumentacyjną - uzgodnienia z konserwatorem zabytków i krótki termin wykonania umowy nie został rozebrany.

Dnia 24 czerwca 2010 r. złożyliście Państwo w Kancelarii Notarialnej oświadczenie w sprawie zakupu działki, z którego wynika, iż jednym z warunków zakupu działki było jej przeznaczenie pod zabudowę mieszkaniową oraz rozbiórka budynku stanowiącego odrębną nieruchomość. Wartość budynku ze względu na zły stan techniczny i przeznaczenie do rozbiórki została określona na około 100.000 zł a cała wartość transakcji opiewała na kwotę 730.000 zł.

Nadmienia Pan również, że budynek który znajdował się na działce został rozebrany i obecnie prowadzona jest budowa budynku mieszkalnego.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie.

Czy zakupiona nieruchomość - działka o pow. 0,1892 ha o przeznaczeniu 2MNU - teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usług nieuciążliwych zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym stanowi dla Wnioskodawcy podstawę do skorzystania z ulgi.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych do końca 2006 r. przed upływem 5 lat od daty nabycia opodatkowany jest 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolniony jest przychód ze sprzedaży nieruchomości, jeżeli przeznaczony zostanie na cele mieszkaniowe w okresie nieprzekraczającym dwóch lat od zbycia nieruchomości. W ocenie Wnioskodawcy zgodnie z przytoczonym art. 21 ustawy uzyskany przychód z dokonanej transakcji przeznaczył na nabycie na terytorium RP gruntu przeznaczonego pod budowę budynku mieszkalnego, na którym rozpoczął budowę. Zdaniem Wnioskodawcy, zakupiona działka o przeznaczeniu 2MNU - teren zabudowy jednorodzinnej i usług nieuciążliwych stanowi podstawę do skorzystania z przysługującej ulgi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze. zmianami), nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Stosownie do art. 28 ust. 2 ww. ustawy - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. - podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Zgodnie z ust. 2a ww. artykułu zasada ta nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a:

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

Przepis ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają w ramach ulgi odsetkowej na podstawie art. 26b (art. 21 ust. 2a).

Okolicznością decydującą o zastosowaniu powyższego zwolnienia jest więc przeznaczenie przychodów (lub ich części) uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na cele i w terminie określone w tym przepisie. Enumeratywne wyliczenie zawartych w tym artykule wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości ma charakter wyczerpujący, a nie przykładowy. Nie ogranicza to jednak wydatkowania kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości wyłącznie na jeden z elementów powołanego katalogu zwolnień.

Podkreślić należy, iż - zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa - zwolnienia podatkowe (ulgi, preferencje) stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Jak przedstawiono we wniosku w dniu 21 listopada 2008 r. Wnioskodawca sprzedał część nieruchomości, którą nabył w 2006 r. W dniu 2 grudnia 2008 r. wraz z małżonką złożył w urzędzie skarbowym oświadczenie, że uzyskaną kwotę ze sprzedaży przeznaczy na cele mieszkaniowe. W dniu 22 grudnia 2009 r. zawarto przedwstępną umowę kupna-sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem użytkowym, jednokondygnacyjnym, podpiwniczonym, murowanym przeznaczonym na magazyn. Natomiast ostateczną umowę zakupu przedmiotowej nieruchomości w formie aktu notarialnego zawarto w dniu 12 kwietnia 2010 r.

W momencie zakupu działki była ona objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego - symbol przeznaczenia 2MNU "Teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usług nieuciążliwych".

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w świetle przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) zwolnienie przedmiotowe w nim ustanowione związane jest z konkretnym zdarzeniem, tj. nabyciem gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego lub też nabyciem budynku mieszkalnego a także nabyciem gruntu związanego z tym budynkiem.

Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia budynku mieszkalnego, to wobec tego należy odwołać się do wykładni językowej wskazanego pojęcia.

Według Małego słownika języka polskiego pod red. S. Skorupki, Warszawa 1968 - s. 388 - "budynek mieszkalny" jest to budynek służący lub nadający się do mieszkania.

W celu dokonania interpretacji zwrotu "budynek mieszkalny" można odwołać się również do ustawowych definicji tego pojęcia.

Zgodnie z § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 z późn. zm.), ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o budynku mieszkalnym, należy przez to rozumieć:

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym, należy przez to rozumieć budynek wolnostojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną część, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczajacej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Natomiast według rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316) - rozdz. I pkt 2 - budynkiem mieszkalnym jest obiekt budowlany, którego co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych.

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpoznawanej sprawy w kontekście zapytania zawartego w przedmiotowym wniosku stwierdzić zatem należy, iż Wnioskodawca nabywając nieruchomość zabudowaną budynkiem użytkowym przeznaczonym na magazyn nie spełnił przesłanki koniecznej do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

W sytuacji nabycia gruntu zabudowanego budynkiem niemieszkalnym nie zmienia tego fakt, iż w momencie zakupu działka zlokalizowana była na obszarze, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego ustalał przeznaczenie - "teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usług nieuciążliwych". Bez znaczenia pozostają również późniejsze zmiany związane m.in. z rozbiórką posadowionego na tym gruncie budynku użytkowego i rozpoczęcie prac budowlanych budynku mieszkalnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.