ITPB2/415-786/08/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2008 r. (data wpływu 7 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości

* jest prawidłowe w sytuacji przeznaczenia środków uzyskanych ze sprzedaży na wpłaty zaliczek na zakup lokalu mieszkalnego

* jest nieprawidłowe w kwestii zaliczenia w koszty zakupu lokalu mieszkalnego kosztu nabycia garażu przynależnego do tego lokalu.

W dniu 7 sierpnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W styczniu 2007 r. dokonał Pan sprzedaży wybudowanego przez siebie budynku mieszkalnego. Na okoliczność powyższego złożył Pan oświadczenie, iż w terminie dwóch lat środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży tej nieruchomości zostaną przeznaczone na własne cele mieszkaniowe, na zakup lokalu mieszkalnego. W chwili obecnej chciałby Pan kupić od dewelopera nieruchomość, która jest w trakcie budowy. Zasiedlenie budynku ma nastąpić w marcu 2009 r., a do końca 2008 r. należy dokonywać wpłat w formie zaliczek na poczet ceny określonej w umowie. Natomiast podpisanie aktu notarialnego przenoszącego własność tej nieruchomości wraz z przynależnym do tego lokalu miejscem garażowym ma nastąpić w czerwcu 2009 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z czasem trwania inwestycji, wcześniejsze wpłaty można zaliczyć jako wydatek przeznaczony na cele mieszkaniowe. Ponadto, jeżeli w koszt budowy domu jednorodzinnego wlicza się koszt budowy garażu, to analogicznie powinno zaliczyć się koszt zakupu garażu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za jest prawidłowe w sytuacji przeznaczenia środków uzyskanych ze sprzedaży na wpłaty zaliczek na zakup lokalu mieszkalnego i nieprawidłowe w kwestii zaliczenia do kosztów zakupu lokalu mieszkalnego kosztów nabycia garażu przynależnego do tego lokalu.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. - źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Natomiast ust. 3 tego artykułu określa sposób ustalenia wartości rynkowej, a ust. 4 - tryb postępowania organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej w przypadku, gdy wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości nabytych lub wybudowanych do 31 grudnia 2006 r. mają zastosowanie przepisy ustawy w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Stosownie do art. 28 ust. 2 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r., podatek od przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.

Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika, chyba że podatnik w tym samym terminie złoży oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży wyda na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r.

W myśl art. 28 ust. 3 ww. ustawy, jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. - podatek płatny jest najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi;

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a:

Zwolnienie od podatku dochodowego jest uzależnione w tym przepisie od spełnienia dwóch przesłanek: wydatkowania przychodu na cele mieszkaniowe i dokonania tej czynności przed upływem terminu dwuletniego. Z istoty tego rozwiązania wynika, że aby kwota uzyskana ze sprzedaży mogła być przeznaczona na nabycie określonych praw majątkowych, sprzedaż ta powinna nastąpić wcześniej lub co najmniej jednocześnie z poniesionymi wydatkami na nabycie. Jednakże w pewnych wypadkach zwolnieniem, o którym mowa, mogą być również objęte przychody uzyskane na poczet ceny sprzedaży (zadatek, przedpłata) i wydatkowane na nabycie prawa do lokalu przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży.

Jak wynika z treści przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, w związku ze sprzedażą w styczniu 2007 r. wybudowanego budynku mieszkalnego złożył Pan oświadczenie o zamiarze wydatkowania uzyskanych przychodów ze sprzedaży na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W chwili obecnej chciałby Pan kupić od dewelopera lokal mieszkalny, którego zasiedlenie przewidywane jest na marzec 2009 r., przy czym do końca 2008 r. należy dokonywać przedpłat na poczet ceny określonej w umowie, a w czerwcu 2009 r. ma zostać podpisana - w formie aktu notarialnego - umowa przenosząca własność tej nieruchomości wraz z przynależnym do tego lokalu miejscem garażowym.

Momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych ze sprzedaży na nabycie rzeczy lub praw określonych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) cytowanej ustawy jest data faktycznego wydatkowania przychodu, m.in. data dokonania przedpłaty na poczet ceny określonej w umowie przedwstępnej i umowie sprzedaży, pod warunkiem sfinalizowania oraz właściwego udokumentowania zawartej transakcji. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy wiąże bowiem skutek prawny w postaci zwolnienia określonego przychodu od podatku dochodowego od osób fizycznych nie z faktem zawarcia umowy, lecz z terminem wydatkowania środków pieniężnych określonych w tej umowie. Do zwolnienia przychodu na podstawie omawianego przepisu nie jest więc niezbędne nabycie w okresie dwóch lat nieruchomości, lecz wydatkowanie przychodu na ten cel.

Umowa przenosząca własność (sprzedaż) w rozumieniu cywilnoprawnym ma charakter umowy wzajemnej, do której odnosi się wyrażona w art. 488 Kodeksu cywilnego zasada jednoczesnego wykonania świadczeń, tj. przeniesienia własności nieruchomości i zapłacenia sprzedawcy ceny. Jednakże przepis ten przewiduje również wyjątki, z których najważniejsze znaczenie ma umowa pomiędzy stronami, albowiem w granicach zasady swobody umów ustanowionej w art. 353#185; Kodeksu cywilnego strony mogą ustalić, że przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący może zapłacić część lub całość ceny.

Przyjęcie przez sprzedawcę części ceny (zadatku, przedpłaty), określonej z tytułu sprzedaży nieruchomości, następuje na podstawie umowy przedwstępnej, zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości, która - zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego - powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy sprzedaży, która zostanie zawarta w wykonywaniu zobowiązania wynikającego z umowy przedwstępnej.

Wobec powyższego, w sytuacji przedstawionej we wniosku, tj. gdy wszystkie pieniądze uzyskane ze sprzedaży nieruchomości zostaną wydatkowane w terminie dwóch lat od dnia sprzedaży (w związku z zawarciem umowy przedwstępnej) na zakup lokalu mieszkalnego, o ile umowa sprzedaży zostanie sfinalizowana, spełnione będą przesłanki dla zastosowanie zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie Pan zobowiązany do zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ze sprzedaży nieruchomości. Natomiast fakt, że samo nabycie lokalu mieszkalnego (zawarcie definitywnej umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego) nastąpi po upływie wspomnianego terminu pozostanie wówczas bez znaczenia dla zastosowania tego zwolnienia.

Natomiast w odniesieniu do kwestii zaliczenia w koszty zakupu lokalu mieszkalnego kosztów nabycia garażu przynależnego do tego lokalu stwierdzić należy, iż wydatek ten nie jest wydatkiem na własne potrzeby mieszkaniowe.

O mieszkalnym charakterze lokalu decyduje funkcja jakiej ma on służyć, czyli funkcja mieszkalna i tylko wydatki związane z nabyciem takiego lokalu uprawniają do ulgi. Fakt, że miejsce w garażu stanowi pomieszczenie przynależne do lokalu mieszkalnego, nie przesądza o tym, iż może być uznane za pomieszczenie służące zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika, ponieważ nie służy do celów bezpośrednio związanych z zamieszkaniem.

A zatem, mając na uwadze przedstawioną uprzednio analizę art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzić należy, iż dokonana przez Pana wpłata na poczet miejsca postojowego, które nie ma charakteru mieszkalnego i nie mieści się w katalogu wymienionym w ww. przepisie, nie może uzasadniać zwolnienia z opodatkowania kwoty wydatkowanej na ten cel, a uzyskanej uprzednio ze sprzedaży nieruchomości.

Reasumując w ocenie tutejszego organu zwolnieniem określonym w powołanym wyżej przepisie, może zostać objęty wyłącznie przychód ze sprzedaży nieruchomości w części wydatkowanej w okresie dwóch lat na nabycie lokalu stanowiącego odrębną własność, po spełnieniu wskazanych powyżej warunków ustawowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.