ITPB2/415-762/11/ENB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2011 r. (data wpływu do tut. organu 16 sierpnia 2011 r.) uzupełnionym pismami z dnia 8 września 2011 r. (data wpływu 9 września 2011 r.) oraz z dnia 10 listopada 2011 r. (data wpływu 14 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków na wizyty u lekarza specjalisty - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismami w dniu 9 września i 10 listopada 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków na wizyty u lekarza specjalisty.

We wniosku tym i jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

Pani córka urodziła się w 1991 r. z prawostronnym, całkowitym rozszczepem wargi i podniebienia. Ponosi Pani wydatki związane z rehabilitacją córki po przebytych operacjach. Do chwili obecnej córka miała przeprowadzonych 6 operacji: zszycie rozszczepu wargi po stronie prawej, zszycie rozszczepu podniebienia, obustronną paracentezę i założenie rurek wentylacyjnych, przeszczep kości do wyrostka zębodołowego, korektę przegrody nosa, osteotomię szczęki typu Lenort, obustronną osteotomię żuchwy BSSO. Po zabiegu progenii wykonanym w czerwcu br. roku córka wymaga specjalistycznej opieki lekarskiej w celu prawidłowego ustawienia szczęk. Skomplikowany aparat ortodontyczny założony przez specjalistów w prywatnej klinice rokuje nadzieję na przywrócenie twarzy dziecka normalnego wyglądu. Ma też za zadanie ułatwić wykonywanie jej podstawowej i najpotrzebniejszej czynności życiowej, tj. spożywanie pokarmów. Kolejne wizyty w klinice mają pomóc w prawidłowym ustawieniu istniejących zębów, oraz stworzyć możliwość na wstawienie ok. 10 implantów w miejscu brakującego uzębienia spowodowanego defektem w kodzie genetycznym. Pani córka od urodzenia jest niepełnosprawna, a od 16 roku życia ma orzeczony lekki stopień niepełnosprawności 03-L. Córka studiuje i nie posiada żadnych dochodów, pozostaje na Pani utrzymaniu. Wszystkie wizyty u lekarzy specjalistów w klinice są finansowane przez Panią. Obecnie Pani córka jest leczona przez lekarza chirurga - stomatologa, specjalistę chirurgii szczękowo-twarzowej, który wcześniej przeprowadzał operacje. To lekarz decyduje o rodzaju zabiegów, które są wykonywane na kolejnych wizytach w klinice.

W przypadku Pani córki rehabilitacja polega na zabiegach operacyjnych przywracających twarzy normalny wygląd, wstawieniu brakujących zębów, leczeniu ortodontycznym przywracającym prawidłowe ustawienie zębów, przeprowadzeniu zabiegów operacyjnych na drożność nosa umożliwiających oddychanie.

W przesłanym uzupełnieniu wskazuje Pani, iż stopień niepełnosprawności został przyznany w związku z wadą wrodzoną w postaci całkowitego rozszczepu wargi i podniebienia.

Wyjaśniła Pani również, iż wniosek dotyczy wydatków ponoszonych w 2011 r. w związku z wizytami u lekarza specjalisty, w trakcie których wykonywana jest kontrola metalowego aparatu i podczas których lekarz wymienia ortodontyczne łuki, ligatury i łańcuszki, a także zakłada niezbędne pierścienie i przykleja nowe zamki.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni przysługuje prawo do odliczenia od dochodu wydatków związanych z ww. wizytami.

Zdaniem Wnioskodawczyni, wszystkie wydatki poniesione w roku bieżącym na leczenie córki powinna odliczyć od dochodu. Są to koszty poniesione tylko i wyłącznie przez Wnioskodawczynię, a związane są z rehabilitacją pooperacyjną dziecka. Są one niezbędne do normalnego funkcjonowania i spożywania pokarmów. Ponieważ aparatu ortodontycznego oraz jego części nie można kupić w sklepie, ani też ich naprawić, Wnioskodawczyni uważa, że wydatki na usługi stomatologiczne, z których korzysta córka, polegające na kontroli i bieżących zabiegach powinny być odliczone od dochodu. W ocenie Wnioskodawczyni aparat ortodontyczny jest urządzeniem, którego rodzaj i budowa opiera się na indywidualnym doborze uwzględniającym stopień ubytku uzębienia. Ponadto ułatwia spożywanie pokarmów, i tym samym spełnia kryterium urządzenia o którym mowa w art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. - podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zawiera art. 26 ust. 7a ww. ustawy, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7b-7g tego artykułu.

Przepis art. 26 ust. 7a ustawy stanowi, iż za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na:

W oparciu o art. 26 ust. 7c ustawy, w przypadku wydatków, o których mowa w ust. 7a pkt 7, 8 i 14, nie jest wymagane posiadanie dokumentów stwierdzających ich wysokość. Jednakże na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej podatnik jest obowiązany przedstawić dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

W myśl art. 26 ust. 7d powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

Na podstawie art. 26 ust. 7e ww. ustawy, przepisy ust. 7a-7d i ust. 7g stosuje się odpowiednio do podatników, na których utrzymaniu pozostają następujące osoby niepełnosprawne: współmałżonek, dzieci własne i przysposobione, dzieci obce przyjęte na wychowanie, pasierbowie, rodzice, rodzice współmałżonka, rodzeństwo, ojczym, macocha, zięciowie i synowe - jeżeli w roku podatkowym dochody tych osób niepełnosprawnych nie przekraczają kwoty 9.120 zł.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, wynika iż córka Wnioskodawczyni urodziła się w 1991 r. z prawostronnym, całkowitym rozszczepem wargi i podniebienia. Wnioskodawczyni ponosi wydatki związane z rehabilitacją córki po przebytych operacjach. Po zabiegu progenii wykonanym w czerwcu br. roku córka wymaga specjalistycznej opieki lekarskiej w celu prawidłowego ustawienia szczęk. Skomplikowany aparat ortodontyczny założony przez specjalistów w prywatnej klinice rokuje nadzieję na przywrócenie twarzy dziecka normalnego wyglądu. Ma też za zadanie ułatwić wykonywanie jej podstawowej i najpotrzebniejszej czynności życiowej, tj. spożywanie pokarmów. Kolejne wizyty w klinice mają pomóc w prawidłowym ustawieniu istniejących zębów, oraz stworzyć możliwość na wstawienie ok. 10 implantów w miejscu brakującego uzębienia spowodowanego defektem w kodzie genetycznym. Córka Wnioskodawczyni od urodzenia jest niepełnosprawna, a od 16 roku życia ma orzeczony lekki stopień niepełnosprawności 03-L. Studiuje i nie posiada żadnych dochodów, pozostaje na utrzymaniu Wnioskodawczyni. Wszystkie wizyty u lekarzy specjalistów w klinice są finansowane przez Panią. Obecnie córka Wnioskodawczyni jest leczona przez lekarza chirurga - stomatologa, specjalistę chirurgii szczękowo-twarzowej, który wcześniej przeprowadzał operacje. To lekarz decyduje o rodzaju zabiegów, które są wykonywane na kolejnych wizytach w klinice. W trakcie wizyt u specjalisty których dotyczy wniosek, wykonywana jest kontrola metalowego aparatu ortodontycznego, podczas których lekarz wymienia ortodontyczne łuki, ligatury i łańcuszki, a także zakłada niezbędne pierścienie i przykleja nowe zamki.

Należy zaznaczyć, że katalog wydatków wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wskazane. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a cyt. ustawy jest niedozwolona. Zgodnie bowiem z zasadą, przyjętą w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Ponieważ z analizy przesłanego uzupełnienia wynika, iż przedmiotowy wniosek dotyczy wydatków poniesionych na wizyty u lekarza specjalisty, zatem zasadność odliczenia od dochodu wydatków z tego tytułu należy analizować w kontekście przywołanego art. 26 ust. 7a pkt 6 cyt. ustawy, zgodnie z którym za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione między innymi na odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia "zabieg rehabilitacyjny", zatem konieczne jest wyjaśnienie tego pojęcia w oparciu o definicje encyklopedyczne oraz wydaną z zakresu rehabilitacji literaturę. Zgodnie z definicją tych pojęć zawartą w "Słowniku wyrazów obcych" (PWN, Warszawa 1991 r.) oraz "Encyklopedii" PWN, zabieg stanowi interwencję mającą na celu wywołanie określonego skutku, zwykle będącą środkiem zaradczym przeciwdziałającym czemuś (np. skutkom choroby); rehabilitacja jest to przywrócenie choremu sprawności fizycznej i psychicznej poprzez stosowanie odpowiednich zabiegów leczniczych; rehabilitacja lecznicza zaś to połączenie leczenia z postępowaniem usprawniającym, które obejmuje zabiegi fizykoterapeutyczne, wodolecznictwo, światłolecznictwo, elektrolecznictwo, mechanoterapię i kinezyterapię.

W świetle powyższego uznać należy, że niewątpliwie kontrolne wizyty u specjalisty, w trakcie których lekarz wymienia ortodontyczne łuki, ligatury i łańcuszki oraz zakłada pierścienie, są niezbędne z medycznego punktu widzenia, jednakże wydatek związany z takimi wizytami nie mieści się w dyspozycji art. 26 ust. 7a pkt 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem w świetle przytoczonych wyżej definicji nie można go zakwalifikować jako wydatku na zabieg rehabilitacyjny.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz prawny należy stwierdzić, iż Wnioskodawczyni, nie przysługuje prawo odliczenia od dochodu wydatku poniesionego na wizyty niepełnosprawnej córki u specjalisty.

Końcowo wskazać należy, iż w sytuacji gdy w związku z wizytami u specjalisty Wnioskodawczyni ponosi udokumentowane wydatki na zakup indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności córki, wówczas wydatki takie uprawniają do odliczenia do dochodu na podstawie art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.