ITPB2/415-757/08/IB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2008 r. (data wpływu 1 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego wynagrodzeń wypłacanych przez Wnioskodawcę - jest prawidłowe.

W dniu 1 sierpnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego wynagrodzeń wypłacanych przez Wnioskodawcę.

Wezwaniem z dnia 24 września 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zwrócił się do Wnioskodawcy o uzupełnienie wniosku poprzez wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego.

Pismem z dnia 3 października 2008 r. uzupełniono wniosek w ww. zakresie.

W przedmiotowym wniosku oraz uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca otrzymał dotację w ramach realizacji działań Polsko-Amerykańskiej Fundacji Wolności (PAFW). PAFW to fundacja powołana w Stanach Zjednoczonych, działająca na podstawie prawa amerykańskiego. Siedziba fundacji znajduje się na terenie USA. Polsko-Amerykańska Fundacja Wolności jest organizacją realizującą cele międzynarodowe i jest powołana przez Polsko-Amerykański Fundusz Przedsiębiorczości stworzony decyzją Kongresu Stanów Zjednoczonych (decyzja "Support to Eastern Europe's Democracy Act". PAFW jest więc organizacją międzynarodową "w rozumieniu pkt a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych". Celem dotacji otrzymanej przez Wnioskodawcę jest realizacja programu PAFW "Przemiany w Regionie - RITA" oraz ścieżki w programie RITA - programu Study Tours to Poland. Na realizację programów PAFW Wnioskodawca otrzymuje dotacje za pośrednictwem administratorów powyższych programów - Kolegium Europy Wschodniej oraz Fundacji Edukacja dla Demokracji. Program RITA jest programem fundacji amerykańskiej i nie jest objęty Narodowym Planem Rozwoju 2004-2006 ani też Narodową Strategią Spójności 2007-2013 i nie jest programem w rozumieniu ustawy o prowadzeniu polityki rozwoju. Do programów bezzwrotnej pomocy realizowanych przez Polsko-Amerykańską Fundację Wolności nie stosuje się interpretacji stosowanych do projektów finansowanych z Europejskiego Funduszu Społecznego, Europejskiego Funduszu Rozwoju ani innego Funduszu Unii Europejskiej. Zasady rozliczania dotacji regulują poszczególne umowy z grantodawcą. Wnioskodawca nie prefinansuje wydatków na programy realizowane ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, dotacje wpływają przed rozpoczęciem działań projektowych. W ramach programu "Przemiany w Regionie - RITA", którego podstawowym celem jest wsparcie proeuropejskich i prodemokratycznych przemian w krajach Europy Wschodniej i Azji Centralnej Wnioskodawca realizuje program Study Tours to Poland (STP). Program ten to wizyty studyjne w Polsce dla studentów i profesjonalistów z krajów Europy Wschodniej. Wizyty służą poznaniu Polski i wymianie doświadczeń. Osoby realizujące ten program zajmują się na co dzień bezpośrednią obsługą programu - ogólnopolską koordynacją działań w jego ramach, administrowaniem programu. Do realizacji programu został oddelegowany koordynator programu, asystent programu oraz informatyk. Wynagrodzenia poniesione w ramach dotacji są finansowane w stu procentach ze środków otrzymanej dotacji i są przeznaczone na realizację celów programu "Przemiany w Regionie - RITA", a w szczególności ścieżki programu o nazwie "Study Tours to Poland" Polsko-Amerykańskiej Fundacji Wolności. Wnioskodawca jest beneficjentem tego programu. Środki dotacji są przeznaczone na sfinansowanie wynagrodzeń osób bezpośrednio realizujących cele w ramach programu w ramach pracy u Wnioskodawcy (nie są to prace zlecone w rozumieniu ustawy). Sposób finansowania wynagrodzeń ustalony jest na podstawie budżetu realizowanego programu, stanowiącego załącznik do umowy dotacji oraz zakresu obowiązków służbowych dla pracowników zatrudnionych w ramach dotacji. Wysokość środków przeznaczonych na wynagrodzenia określona jest budżetem, stanowiącym załącznik do umowy. Okres finansowania osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę wynika z okresów na jakie zawarte są poszczególne umowy finansowania projektu. Prace objęte finansowaniem określone są załącznikiem do umowy dotacji. Osoby do realizacji poszczególnych zadań oraz ich stanowisko wybierane są na podstawie kompetencji niezbędnych do realizacji tych zadań. W ramach organizacji wizyt studyjnych Wnioskodawca jako ogólnopolski koordynator wizyt dla studentów odpowiada za:

* promocję projektu na ternie Polski i krajów Europy Wschodniej objętych programem (Rosja, Ukraina, Białoruś);

* rekrutację uczestników programu (przygotowanie konkursu, przeprowadzenie naboru, opracowanie formularzy recenzyjnych, przeprowadzenie procesu, recenzowanie ankiet (około 1000 sztuk rocznie) - zatrudnienie recenzentów, powołanie komisji wybierającej uczestników programu, przeprowadzenie posiedzenia komisji, poinformowanie kandydatów o rezultatach konkursu);

* przygotowanie imiennych zaproszeń dla studentów zaproszonych do udziału w programie (około 250 osób rocznie);

* przeprowadzenie konkursu dla organizacji pozarządowych zajmujących się organizacją wizyt studyjnych w innych miastach) - tzw. operatorzy programu;

* monitoring wizyt studyjnych w czasie ich trwania;

* weryfikację sprawozdań merytorycznych operatorów programu;

* opracowanie i prowadzenie strony internetowej programu.

Zasady rozliczania dotacji regulowane są umową finansowania projektu zawartą między Kolegium Europy Wschodniej a Wnioskodawcą o następującej treści:

Zasady rozliczania dotacji reguluje również załącznik do umowy: "Ogólne warunki dotacji udzielanych ze środków Polsko-Amerykańskiej Fundacji Wolności" (w załączeniu).

Jak wynika bezpośrednio z powyższych dokumentów są to środki pochodzące od rządu Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej (USA), stanowiących środki bezzwrotnej pomocy Rządu Stanów Zjednoczonych dla Polski (w załączeniu - Zaświadczenie z Urzędu Komitetu Integracji Europejskiej). Środki na realizację programu zostały przyznane na podstawie jednostronnej deklaracji rządu USA.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca jako osoba prawna, która "pierwsza" otrzymała bezzwrotną pomoc zwolnioną, zatrudniająca osoby fizyczne na podstawie umowy o pracę, jak i zatrudniająca osoby w ramach innej umowy (umowy zlecenia, umowy o dzieło) ma prawo jako płatnik zastosować zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca jako płatnik jest zwolniony z obowiązku potrącania podatku dochodowego od osób fizycznych zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, jak i umów zlecenia i umów o dzieło.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

W świetle ww. przepisu dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

* środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych (...), w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,

* prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić przy tym należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna - nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podmiotami, których świadczenia mogą zostać uznane za bezzwrotną pomoc, są rządy państw obcych, organizacje międzynarodowe lub międzynarodowe instytucje finansowe. Określony w tym przepisie katalog ma charakter zamknięty. Oznacza to, że jedynie środki uzyskane od wymienionych w nim enumeratywnie podmiotów mogą - przy zachowaniu pozostałych warunków określonych w ustawie - być wolne od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, Wnioskodawca otrzymał dofinansowanie w ramach Programu "Przemiany w Regionie - RITA" (ścieżka "Study Tours to Poland"), finansowanego ze środków Polsko-Amerykańskiej Fundacji Wolności. Wnioskodawca wskazał, iż udzielona dotacja pochodzi ze środków bezzwrotnej pomocy przyznanej na podstawie jednostronnej deklaracji Rządu Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej, co stwierdza na podstawie zaświadczenia wydanego przez Urząd Komitetu Integracji Europejskiej. Ponadto, Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego wskazuje, iż nie prefinansuje wydatków w ramach programów realizowanych ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Wynagrodzenia przedstawione we wniosku są finansowane w całości ze środków otrzymanej dotacji.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż spełnione zostało kryterium pochodzenia środków pieniężnych (źródła finansowania), o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod pojęciem podatnika bezpośrednio realizującego cel programu należy rozumieć osobę wykonującą w ramach programu (projektu), finansowanego ze środków pomocowych określone czynności na zlecenie podmiotu, któremu pomoc ma służyć (beneficjenta pomocy zagranicznej). Zwolnienie nie ma natomiast zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym taki podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W świetle powyższego, kryterium określone w tym przepisie mogą spełniać dochody osób fizycznych otrzymywane z tytułu umowy zlecenia zawartej z beneficjentem pomocy zagranicznej (podmiotem powołanym do realizacji programu w stosownych dokumentach programowych) pod warunkiem, że osoby te bezpośrednio realizują cel programu.

Istotną okolicznością zatem - w myśl tego przepisu - wpływającą na zastosowanie zwolnienia jest również charakter czynności wykonywanych przez pracownika lub zleceniobiorcę. Jako zwolnione z podatku mogą być traktowane jedynie wynagrodzenia za czynności i prace o charakterze merytorycznym, czyli związanym bezpośrednio z realizacją celu programu pomocowego. Nie podlegają natomiast zwolnieniu wynagrodzenia osób zaangażowanych jedynie pośrednio w realizację projektu poprzez wykonywanie czynności i prac o charakterze technicznym, organizacyjnym i pomocniczym, które aczkolwiek są niezbędne w procesie realizacji projektu, nie stanowią jednak zazwyczaj bezpośredniej realizacji celu programu pomocowego. W konsekwencji, zarówno pracodawca (zleceniodawca) - płatnik, jak i pracownik (zleceniobiorca) zaangażowany w realizację projektu winni zadbać o taki sposób udokumentowania czynności pracownika (zleceniobiorcy) związanych z realizacją projektu, aby kryterium bezpośredniej realizacji celu było jednoznaczne do oceny.

Ustalenie natomiast, czy w konkretnym przypadku dochody danego podatnika objęte są powyższym zwolnieniem wymaga analizy postanowień szeregu aktów, począwszy od umowy przyznającej bezzwrotne środki pomocowe, a skończywszy na umowie, na podstawie której podatnik otrzymuje dochody np. ze stosunku pracy.

Z uzupełnienia wniosku wynika, że Wnioskodawca jest beneficjentem programu "Przemiany w Regionie - RITA". Okres finansowania osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę wynika z okresów na jakie zawarte są poszczególne umowy finansowania projektu. Prace objęte finansowaniem są określone w załączniku do umowy dotacji. Osoby do realizacji poszczególnych zadań oraz ich stanowisko wybierane są na podstawie kompetencji niezbędnych do realizacji tych zadań.

W treści wniosku wskazano, iż do realizacji programu został oddelegowany koordynator programu, asystent programu oraz informatyk, którzy zajmują się bezpośrednią obsługą programu - ogólnopolską koordynacją działań w jego ramach, administrowaniem programem.

Wnioskodawca jako beneficjent programu i ogólnopolski koordynator wizyt dla studentów odpowiada natomiast m.in. za promocję wizyt dla studentów, przeprowadza rekrutację uczestników programu, przeprowadza konkursy dla organizacji pozarządowych - operatorów programu, przeprowadza monitoring wizyt studyjnych w czasie ich trwania, opracowuje i prowadzi stronę internetową programu.

Mając na względzie powyższe okoliczności faktyczne i prawne, w sytuacji gdy na podstawie stosownych dokumentów programowych funkcje koordynatora programu, asystenta programu oraz informatyka służą bezpośredniej (a nie tylko pośredniej) realizacji celu tego programu wynagrodzenia tych osób uzyskiwane na podstawie umowy o pracę, jak również innej umowy (umowy zlecenia, umowy o dzieło) zawartej z Wnioskodawcą wypłacane ze środków Polsko-Amerykańskiej Fundacji Wolności korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedmiotowa interpretacja indywidualna wydana została w oparciu o stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawcę i złożone oświadczenie o posiadaniu dokumentów warunkujących wskazane zwolnienie, w szczególności zaś potwierdzających pochodzenie dotacji ze środków bezzwrotnej pomocy przyznanej na podstawie jednostronnej deklaracji Rządu Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy - działając w imieniu Ministra Finansów, wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej - nie przeprowadza postępowania podatkowego, nie jest wobec tego obowiązany, ani uprawniony do zebrania i zbadania materiału dowodowego w sprawie - związany jest wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.