ITPB2/415-716/14/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2014 r. (data wpływu 25 lipca 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 października 2014 r. (data wpływu w dniu 14 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 14 października 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 13 lipca 2006 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zakupiła mieszkanie o pow. 65 m² wraz z garażem o pow. 17,30 m² za łączną cenę 52 500 zł (mieszkanie - 50 000 zł, garaż - 2 500 zł). W dniu 9 maja 2011 r. dokonano sprzedaży ww. mieszkania. Ponieważ sprzedaż mieszkania podyktowana była chęcią budowy własnego domu, nie czekali do końca upływu pięciu lat od daty jego nabycia, aby móc być zwolnionym z zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Kwotę uzyskaną ze sprzedaży mieszkania chcieli w całości przeznaczyć na budowę własnego domu.

Jeszcze przed sprzedażą przedmiotowego lokalu mieszkalnego starali się o pozwolenie na budowę, które zostało wydane 4 czerwca 2010 r. Po otrzymaniu zapłaty rozpoczęli budowę na działce należącej wówczas do rodziców męża Wnioskodawczyni. Ponieważ przez cały okres budowy mieszkali z dwójką dzieci w bardzo ciężkich warunkach mieszkaniowych (pokój z kuchnią bez łazienki) nie czekali na wcześniejsze przepisanie działki, tylko od razu rozpoczęli budowę na podstawie ww. pozwolenia na budowę z dnia 4 czerwca 2010 r. na działce nr ewidencyjny 343 w obrębie geodezyjnym J. należącej do teściów Wnioskodawczyni. Dnia 29 listopada 2011 r. na podstawie umowy darowizny i ustanowienia służebności przedmiotowa działka nr 343 należąca do teściów została przepisana na męża Wnioskodawczyni. Natomiast w dniu 28 lutego 2011 r. zmieniono pozwolenie na budowę, wydając nowe na Wnioskodawczynię i Jej męża.

Wnioskodawczyni podkreśla, że budowę budynku mieszkalnego zakończono w roku 2012 i całą kwotę w wysokości 155 000 zł uzyskaną ze sprzedaży mieszkania wydatkowano na własne cele mieszkaniowe. Wskazuje, że wydatki na budowę domu jednorodzinnego wyniosły 92 629 zł 86 gr. Wszystkie faktury zostały wystawione na Wnioskodawczynię.

Nadmienia również, że sprzedaż lokalu mieszkalnego nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej. Ponadto działka, którą małżonek otrzymał w darowiźnie nie została włączona do majątku wspólnego małżonków.

Po analizie treści wniosku, mając na względzie zakres kompetencji przyznanej tutejszemu organowi i treść przepisu art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa przyjęto, iż na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego intencją Wnioskodawczyni było uzyskanie odpowiedzi na pytanie:

Czy w związku z wydatkowaniem środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na budowę domu jednorodzinnego na działce należącej do męża Wnioskodawczyni może skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, powinna być zwolniona z obowiązku zapłaty podatku dochodowego od sprzedaży mieszkania, ponieważ swoją część uzyskanego przychodu wydatkowała na budowę własnego domu. Po sprzedaży mieszkania sytuacja mieszkaniowa Wnioskodawczyni była bardzo ciężka, dlatego też nie czekała z budową domu do czasu przepisania działki na Jej męża. Ponieważ działka należała do teściowej, to w związku z tym, według Wnioskodawczyni przepisanie jej na męża było tylko czystą formalnością. Wnioskodawczyni z mężem pozostają w związku małżeńskim i uważa, że wszystko co nabyte podczas trwania małżeństwa należy do ich obojga (nie mają rozdzielności majątkowej), stąd przepisanie działki na męża, czy też na nich jest bez znaczenia.

Wnioskodawczyni podkreśla, że co prawda nie wszystko zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, ale w ostatecznym rozrachunku posiada z mężem faktury dokumentujące wydatkowanie całej kwoty uzyskanej ze sprzedaży mieszkania na budowę własnego domu jednorodzinnego, w którym aktualnie mieszka.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ w przedstawionym stanie faktycznym nabycie opisanego we wniosku lokalu mieszkalnego nastąpiło w 2006 r. do ustalenia skutków podatkowych jego sprzedaży należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Natomiast ust. 3 tego artykułu określa sposób ustalenia wartości rynkowej, a ust. 4 - tryb postępowania organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej w przypadku, gdy wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy.

Zgodnie z art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Na podstawie art. 28 ust. 2 ww. ustawy, podatek od przychodu, o którym mowa w ust. 1, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Stosownie do art. 28 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powyższa zasada, o której mowa w ust. 2 zdanie drugie, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

W myśl art. 28 ust. 3 ww. ustawy, jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a lub lit. e, podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi:

* od terminu płatności określonego w ust. 2 do dnia, w którym upłynęły dwa lata, licząc od dnia sprzedaży - w wysokości połowy odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych,

* począwszy od następnego dnia po upływie dwóch lat, licząc od dnia sprzedaży, aż do dnia zapłaty - w pełnej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a i lit. e ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

#61607;

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie (art. 21 ust. 16 ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 2 cytowanej ustawy, przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 13 lipca 2006 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zakupiła mieszkanie o pow. 65 m² wraz z garażem o pow. 17,30 m² za łączną cenę 52 500 zł (mieszkanie - 50 000 zł, garaż - 2 500 zł). W dniu 9 maja 2011 r. dokonano sprzedaży ww. mieszkania. Ponieważ sprzedaż mieszkania podyktowana była chęcią budowy własnego domu, nie czekali do końca upływu pięciu lat od daty jego nabycia, aby móc być zwolnionym z zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Kwotę uzyskaną ze sprzedaży mieszkania chcieli w całości przeznaczyć na budowę własnego domu.

Jeszcze przed sprzedażą przedmiotowego lokalu mieszkalnego starali się o pozwolenie na budowę, które zostało wydane 4 czerwca 2010 r. Po otrzymaniu zapłaty rozpoczęli budowę na działce należącej wówczas do rodziców męża Wnioskodawczyni. Ponieważ przez cały okres budowy mieszkali z dwójką dzieci w bardzo ciężkich warunkach mieszkaniowych (pokój z kuchnią bez łazienki) nie czekali na wcześniejsze przepisanie działki, tylko od razu rozpoczęli budowę na podstawie ww. pozwolenia na budowę z dnia 4 czerwca 2010 r. na działce nr ewidencyjny 343 w obrębie geodezyjnym J. należącej do teściów Wnioskodawczyni. Dnia 29 listopada 2011 r. na podstawie umowy darowizny i ustanowienia służebności przedmiotowa działka nr 343 należąca do teściów została przepisana na męża Wnioskodawczyni. Natomiast w dniu 28 lutego 2011 r. zmieniono pozwolenie na budowę, wydając nowe na Wnioskodawczynię i Jej męża.

Wnioskodawczyni podkreśla, że budowę budynku mieszkalnego zakończono w roku 2012 i całą kwotę w wysokości 155 000 zł uzyskaną ze sprzedaży mieszkania wydatkowano na własne cele mieszkaniowe. Wskazuje, że wydatki na budowę domu jednorodzinnego wyniosły 92 629 zł 86 gr. Wszystkie faktury zostały wystawione na Wnioskodawczynię.

Nadmienia również, że sprzedaż lokalu mieszkalnego nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej. Ponadto działka, którą małżonek otrzymał w darowiźnie nie została włączona do majątku wspólnego małżonków.

Mając zatem na względzie przedstawiony stan faktyczny wskazać należy, że z przytoczonych powyżej przepisów wynika, w szczególności z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy, iż okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, jest wydatkowanie przychodu m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego. Zgodnie natomiast z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r. poz. 788 z późn. zm.) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Do majątku osobistego każdego z małżonków należą m.in. przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej, przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 ww. ustawy).

Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, należy odwołać się do definicji nieruchomości zawartej w Kodeksie cywilnym.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Na podstawie art. 48 ww. ustawy z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Stosownie do art. 47 § 1 ww. ustawy część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 2 ww. ustawy).

Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Tak więc biorąc pod uwagę konstrukcję ww. przepisów stwierdzić należy, iż budynek trwale związany z gruntem stanowi jego część składową, co oznacza, że właścicielem zarówno gruntu jak i budynku wzniesionego na tym gruncie jest zawsze właściciel nieruchomości, na której budynek ten został wybudowany.

Jak wskazano powyżej okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości jest jego wydatkowanie na budowę własnego budynku mieszkalnego, tj. stanowiącego własność lub współwłasność podatnika. Warunek ten nierozerwalnie związany jest ze stwierdzeniem zawartym w cytowanym wyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a w zw. z art. 21 ust. 16 ustawy o podatku dachowym od osób fizycznych i oznacza, że podatnik powinien być również właścicielem działki, na której budynek jest posadowiony.

W przedmiotowej sprawie uznać należy, że Wnioskodawczyni inwestując w budowę domu na działce należącej najpierw do teściów, a potem wyłącznie do Jej małżonka poniosła jedynie nakłady na budowę budynku nie będącego Jej własnością. Samo więc posiadanie przez Wnioskodawczynię faktur dokumentujących wydatkowanie środków pieniężnych uzyskanych przez Nią z tytułu odpłatnego zbycia przedmiotowego lokalu mieszkalnego na budowę domu jednorodzinnego na cudzym gruncie nie daje podstaw prawnych do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego nabytego w 2006 r. - wydatkowany na budowę domu jednorodzinnego na cudzej działce, do której Wnioskodawczyni nie przysługiwało i nie przysługuje prawo własności ani współwłasności - nie został przeznaczony na cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji czego podlega on opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.