ITPB2/415-673/09/IB - Przychody członków zarządu i rady nadzorczej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2009 r. (data wpływu 10 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów członków zarządu i rady nadzorczej - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów członków zarządu i rady nadzorczej. Wezwaniem z dnia 16 października 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zwrócił się o uzupełnienie podpisu pod złożonym wnioskiem. Pismem z dnia 23 października 2009 r. (data wpływu 29 października 2009 r.) uzupełniono wniosek w ww. zakresie.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność w oparciu o ustawę z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 z późn. zm.), ustawę z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037), ustawę z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. Nr 71, poz. 733).

Spółka zawiera co roku z Towarzystwem Ubezpieczeniowym umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej. Przedmiotem ubezpieczenia jest odpowiedzialność cywilna za szkody majątkowe wyrządzone przez ubezpieczonych w związku z uchybieniami popełnionymi przy wykonywaniu czynności zawodowych, wynikających z pełnienia funkcji Członka Zarządu i Rady Nadzorczej. Zgodnie z polisą ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej Członków Zarządu i Rad Nadzorczych ubezpieczającym jest Spółka. Ubezpieczonym jest Zarząd Spółki i Rada Nadzorcza Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy składki zapłacone przez Spółkę na poczet ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej Członków Zarządu i Rady Nadzorczej należy kwalifikować jako nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy z definicji przychodów zawartej w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze oraz innych nieodpłatnych świadczeń.

Wykupione przez Spółkę polisy ubezpieczeniowe z tytułu ubezpieczenia OC na rzecz grupy podatników (Członków Zarządu i Rad Nadzorczych) są umowami ubezpieczeniowymi bezimiennymi oraz uniemożliwiającymi identyfikację ceny ubezpieczenia przypadającej na danego podatnika. Nie jest możliwe ustalenie rzeczywistej wartości świadczenia na rzecz danego podatnika, a co za tym idzie zwiększenia mu przychodu.

Z kolei art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie stanowi, że przychodem są świadczenia "faktycznie otrzymane", wyceniane zgodnie z art. 12 ust. 3 według cen zakupu usług.

Spółka uważa, że opłacone składki ubezpieczeniowe nie stanowią przychodu ubezpieczonych, a zatem nie stanowią podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Stanowisko Spółki w Jej ocenie jest poparte wyrokiem WSA w Warszawie (sygn. akt III SA/WA 2019/08). Sąd stwierdził, że przy zarządach i radach nadzorczych wieloosobowych składka ubezpieczeniowa nie może stanowić przychodu dla jej członków, jeżeli nie jest przypisana do konkretnej osoby z nazwiska i imienia. WSA podkreślił, że fundamentalna zasada obowiązująca w podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychód musi być przypisany do konkretnej osoby z imienia i nazwiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych pojęcie "nieodpłatne świadczenie" obejmuje bowiem nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby, ale również wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała NSA z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02).

W zaistniałym stanie faktycznym Spółka jako ubezpieczający zawarła umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej.

Na podstawie art. 805 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę. Przy ubezpieczeniu majątkowym świadczenie ubezpieczyciela polega w szczególności na zapłacie określonego odszkodowania za szkodę powstałą wskutek przewidzianego w umowie wypadku (art. 805 § 2 pkt 1 ww. ustawy).

Celem umowy ubezpieczenia jest więc udzielenie ubezpieczonemu ochrony na wypadek określonego w umowie ryzyka, w zamian za zapłatę składki. Funkcja ochronna jest istotą każdej umowy ubezpieczenia. Z tej właśnie przyczyny w przedmiotowej sprawie decydujące znaczenie ma przede wszystkim fakt, kto jest chroniony (ubezpieczony) na podstawie zawartej umowy.

Stosownie bowiem do przepisów art. 808 § 1 Kodeksu cywilnego ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Jednocześnie zgodnie z § 2 tego artykułu roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu.

Zgodnie z przepisami art. 822 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony.

W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku celem zawartej umowy ubezpieczenia jest udzielenie ochrony ubezpieczonym na wypadek szkody majątkowej wyrządzonej przez ubezpieczonych osobom trzecim.

Jak wynika ze złożonego wniosku, polisa ubezpieczeniowa jako ubezpieczonych wymienia zarząd i radę nadzorczą - czyli organy te jako całość i nie określa imiennie poszczególnych członków zarządu i rady nadzorczej. Jednocześnie z opisu stanu faktycznego wynika, że przedmiot ubezpieczenia ma stanowić odpowiedzialność cywilna za szkody majątkowe wyrządzone przez ubezpieczonych w związku z uchybieniami popełnionymi przy wykonywaniu czynności zawodowych, wynikających z pełnienia funkcji członka zarządu i członka rady nadzorczej.

Mając na względzie ww. okoliczności faktyczne należy więc uznać, że zawarta przez Wnioskodawcę umowa ubezpieczenia w rezultacie zapewnia ochronę każdemu (każdorazowemu) członkowi zarządu i każdemu (każdorazowemu) członkowi rady nadzorczej. Chroni zaś te osoby przed stratami finansowymi wynikającymi z obowiązku pokrycia szkód powstałych wskutek podejmowania przez nich decyzji w związku z pełnieniem swoich funkcji.

W takiej sytuacji niewątpliwie korzyścią majątkową dla członka zarządu czy rady nadzorczej jest zyskanie ochrony płynącej z umowy ubezpieczeniowej przy jednoczesnym nie ponoszeniu wydatków na uzyskanie tej ochrony. To Spółka bowiem zawarła umowę ubezpieczenia i Spółka opłaca składkę na to ubezpieczenie.

W konsekwencji, ubezpieczenie Członków Zarządu i Rady Nadzorczej od odpowiedzialności cywilnej stanowić będzie nieodpłatne świadczenia w rozumieniu przepisów art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskiwane przez członków objętych tym ubezpieczeniem.

Stosownie do art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się - jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu, czyli w przedmiotowej sprawie na podstawie cen zakupu usługi ubezpieczeniowej, opłaconej przez Wnioskodawcę.

Przy tym fakt, że umowa zawarta jest w wersji bezimiennej czy też dokonywanie opłat odbywa się w sposób uniemożliwiający identyfikację ceny ubezpieczenia przypadającej na danego podatnika, nie stanowią trwałej przeszkody w ustaleniu wysokości przychodu przypadającego na konkretną osobę członka zarządu lub członka rady nadzorczej. Ilość członków zarządu i rady nadzorczej pełniących swe funkcje w okresie objętym ubezpieczeniem oraz ich dane osobowe znajdują się niewątpliwie w posiadaniu Spółki. W rezultacie można więc wskazać każdą osobę, która jest objęta tym ubezpieczeniem, a także okres, w którym korzysta z ochrony ubezpieczeniowej. Uwzględniając następnie wysokość zapłaconej składki oraz okres ubezpieczenia można ustalić wysokość przychodu uzyskanego przez daną osobę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.