ITPB2/415-645/10/MU

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 2 lipca 2010 r. (data wpływu - 6 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wypłacanych diet za czas podróży krajowych - jest prawidłowe - o ile pracownicy odbywają podróż służbową.

W dniu 6 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wypłacanych diet za czas podróży krajowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki zgodnie z PKD jest "Pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej nie sklasyfikowany". Spółka wykonuje przewozy krajowe. W Spółce zatrudnieni są kierowcy autobusów na podstawie umów o pracę. Ich codzienne zadania polegają na realizacji kursów autobusowych - regularnych ujętych w rozkładach jazdy, umownych i okazjonalnych. Z uwagi na charakter pracy znajdują się codziennie w podróży służbowej. Wykonują oni, na polecenie pracodawcy, zadania służbowe polegające na: wykonywaniu przewozu drogowego poza miejscowość, w której ma siedzibę pracodawca lub poza inne miejsce prowadzenia działalności, wyjazdu poza tak określoną miejscowość w celu wykonania przewozu drogowego. Kierowcom w podróży służbowej przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem tego zadania służbowego, ustalane na zasadach określonych w przepisach art. 77^{5 §} 3-5 Kodeksu pracy. W Spółce są to zasady wynikające z rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podroży służbowej na obszarze kraju. Podróż służbowa kierowcy trwa od momentu wyjazdu z miejscowości będącej siedzibą pracodawcy do momentu powrotu do tej miejscowości. W jednym dniu kierowca może wykonywać kilka podróży służbowych. Czas każdej z podróży liczony jest oddzielnie w celu ustalenia diety. Wątpliwości interpretacyjne pojawiają się w sytuacji gdy kierowca rozpoczyna podróż o godzinie 6.45 wyjeżdżając z L. (miejsce siedziby pracodawcy) do P. Z P. wyjeżdża o godzinie 9.45 do T., z tym że o godzinie 11.20 znajduje się przejazdem na dworcu autobusowym w L. O godzinie 13.40 wyjeżdża z T. i powraca do L. o godzinie 14.55. Możliwe są dwa warianty liczenia czasu podróży służbowej. Pierwszy wariant - podróż służbowa liczona łącznie trwa od godziny 6.45, tj. 8 godzin 10 minut, czyli przysługuje połowa diety. Drugi wariant - podróż służbowa zostaje przerwana poprzez fakt powrotu do miejscowości, w której znajduje się siedziba pracodawcy, czyli mamy do czynienia z dwiema podróżami służbowymi - pierwsza od godziny 6.45 do godziny 11.20 i druga od godziny 11.20 do godziny 14.55 (czas żadnej z nich nie przekracza 8 godzin i dieta nie przysługuje).

Wobec powyższego zadano następujące pytanie.

Czy wypłacając dietę, przy przyjęciu pierwszego wariantu liczenia czasu podróży służbowej, dieta ta korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Spółki, wypłacając diety, przy przyjęciu pierwszego wariantu liczenia czasu podróży służbowej, pracodawca ma prawo zastosować zwolnienie podatkowe na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 2 pkt 7 ustawy o czasie pracy kierowców podróżą służbową jest każde zadanie polegające na wykonywaniu, na polecenie pracodawcy: a) przewozu drogowego poza miejscowość, w której ma siedzibę pracodawca lub inne miejsce prowadzenia działalności, b) wyjazdu poza tak określoną miejscowość w celu wykonania przewozu drogowego. Według Wnioskodawcy kierowca w opisanym przypadku realizuje jedno zadanie służbowe, wynikające ze zlecenia wyjazdu opracowanego przez pracodawcę. Zlecenie to obejmuje czas od godziny 6.35 do godziny 15.05, w tym podróż służbowa od godziny 6.45 do godziny 14.55. Fakt, że kierowca o godzinie 11.20 znajduje się przejazdem na dworcu autobusowym w L. wynika z rozkładu jazdy, na podstawie którego opracowano zlecenie. Na tej podstawie nie można twierdzić, iż doszło do zakończenia jednej podróży służbowej i rozpoczęcia drugiej, bowiem całkowite wykonanie zadania służbowego następuje o godzinie 15.05. Przyjmując taką interpretację podróży służbowej kierowcy, wypłacona dieta jest dietą wypłaconą zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługującym pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju. Podstawą wypłacenia tej diety jest art. 21a ustawy o czasie pracy kierowców.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe, o ile pracownicy odbywają podróż służbową.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Natomiast na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Powyższe zwolnienie od podatku obejmuje zatem diety i inne świadczenia otrzymane przez pracownika za czas podróży służbowej, do wysokości określonej w odrębnych przepisach.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej, jest m.in. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.)

Zatem, niezbędnym warunkiem dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest odbycie przez pracownika podróży służbowej. Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji "podróży służbowej".

Dlatego w kwestii tej należy posłużyć się definicją zawartą w ustawie z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.). W art. 77^{5 §} 1 Kodeksu pracy ustawodawca określił, iż pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy przysługuje zwrot kosztów związanych z podróżą służbową.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, Spółka wykonuje przewozy krajowe. W Spółce zatrudnieni są kierowcy autobusów na podstawie umów o pracę. Ich codzienne zadania polegają na realizacji kursów autobusowych - regularnych ujętych w rozkładach jazdy, umownych i okazjonalnych. Z uwagi na charakter pracy codziennie znajdują się w podróży służbowej. Wykonują oni, na polecenie pracodawcy, zadania służbowe polegające na: wykonywaniu przewozu drogowego poza miejscowością, w której ma siedzibę pracodawca lub poza inne miejsce prowadzenia działalności, wyjazdu poza tak określoną miejscowość w celu wykonania przewozu drogowego. Kierowcom w podróży służbowej przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem tego zadania służbowego, ustalane na zasadach określonych w przepisach art. 77^{5 §} 3-5 Kodeksu pracy. W Spółce są to zasady wynikające z rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podroży służbowej na obszarze kraju. Podróż służbowa kierowcy trwa od momentu wyjazdu z miejscowości będącej siedzibą pracodawcy do momentu powrotu do tej miejscowości. W jednym dniu kierowca może wykonywać kilka podróży służbowych. Czas każdej podróży liczony jest oddzielnie w celu ustalenia diety.

Wobec powyższego w sytuacji, gdy przy przyjęciu pierwszego wariantu liczenia czasu podróży służbowej, zostaną spełnione warunki wynikające z Kodeksu pracy oraz rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju, to wypłacane diety przez Wnioskodawcę, korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości wynikających z tych przepisów.

Podkreślić przy tym bowiem należy, iż zwolnienie przysługuje wyłącznie pod warunkiem, że pracownik odbywa podróż służbową w rozumieniu cytowanych przepisów Kodeksu pracy. Pojęcie "podróż służbowa pracownika" jak wskazano powyżej należy natomiast do zakresu prawa pracy - art. 77^{5 §} 1 Kodeksu pracy, co w konsekwencji skutkuje tym, iż ocenie przez tutejszy organ nie podlega powyższa kwestia jak również kwestia dotycząca obowiązku czy zasadności wypłacania przez Wnioskodawcę diet i innych należności za czas podróży osób zatrudnionych na stanowisku kierowcy.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Artykuł 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy m.in. ustaw podatkowych oraz przepisy wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych. Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Upoważnienie do wydawania indywidualnych interpretacji obejmuje zatem jedynie przepisy prawa podatkowego, natomiast nie obejmuje przepisów prawa pracy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.