ITPB2/415-64/09/ENB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sądu, przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2009 r. (data wpływu 19 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania należności wypłacanych biegłym sądowym i ławnikom - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania należności wypłacanych biegłym sądowym i ławnikom.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sąd jest płatnikiem wynagrodzeń i należnego z tego tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych dla biegłych sądowych, którym Sąd zlecił sporządzenie opinii w postępowaniu sądowym oraz wynagrodzeń i należnego z tego tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych dla ławników, którzy są wyznaczeni przez Sąd do składu orzekającego w postępowaniu sądowym.

Wynagrodzenie biegłych nie jest określone w stałej wysokości, jest ono zmienne i jest wypłacane często kilka razy w miesiącu, niezwłocznie po wydaniu przez Sąd prawomocnego postanowienia o wypłacie, przyznanego na podstawie przedłożonych rachunków wynagrodzenia dla biegłego sądowego. Nie ma też formy umowy określającej wysokość wypłaty, biegli wykonują czynności każdorazowo na zlecenie Sądu. Zgodnie z art. 15 Dekretu z dnia 26 października 1950 r. o należnościach świadków, biegłych i stron w postępowaniu sądowym z późn. zmianami przyznaną należność należy wypłacić niezwłocznie. Jeden biegły sądowy w ciągu miesiąca może uzyskać wynagrodzenie za sporządzenie jednej lub więcej opinii, w różnych dniach miesiąca, a ich wartość może być równa, niższa lub wyższa niż 200 zł W konsekwencji oznacza to, że jedna osoba może w ciągu miesiąca wystawić kilka rachunków za sporządzenie zleconych opinii, których wartość jednostkowa nie przekroczy 200 zł natomiast suma wynagrodzeń z tego tytułu w danym miesiącu przekroczy tę kwotę.

Przy wypłacie wynagrodzenia wynikającego z każdego postanowienia, Sąd, jako płatnik podatku, zobowiązany jest pobrać od podatnika należny podatek dochodowy od osób fizycznych.

Analogiczna sytuacja ma miejsce w przypadku ławników, którzy w praktyce otrzymują wynagrodzenie po zakończeniu każdego posiedzenia Sądu, do którego składu zostali wyznaczeni. W ciągu jednego miesiąca, jedna osoba może być wyznaczana w różnych dniach, do kilku posiedzeń Sądu.

Jednostkowa rekompensata ławnika wynika z art. 172 § 4 ustawy z dnia 27 lipca 2001 r. o sądach powszechnych i w chwili obecnej wynosi 55,11 zł i jest wypłacana każdorazowo po posiedzeniu na podstawie zarządzenia wydanego przez Sąd, bez żadnego rachunku czy umowy. Suma miesięcznych rekompensat ławnika, w zależności od ilości posiedzeń w danym miesiącu, może przekroczyć w jednym miesiącu 200,00 zł. Przy wypłacie wynagrodzenia Sąd, jako płatnik zobowiązany jest pobrać od podatnika należny podatek dochodowy od osób fizycznych.

W zaistniałej sytuacji istotne jest, to że w praktyce nigdy się nie zdarza i w przyszłości również się nie zdarzy, żeby wynagrodzenie biegłego lub ławnika z jednego rachunku, lub np. dwóch było równe kwocie 200 zł. Najczęściej występują takie sytuacje, że kolejny rachunek, łącznie z poprzednim będzie przekraczał kwotę 200 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Sąd, jako płatnik powinien pobierać od wynagrodzeń jednostkowych wypłacanych na podstawie poszczególnych postanowień, których jednostkowa wartość lub suma w dacie ich wypłaty nie przekroczy 200 zł, podatek zryczałtowany w wysokości 18%, bez uwzględniania kosztów uzyskania przychodów, a następnie, w przypadku, gdy suma - łączna wartość wynagrodzenia jednego biegłego lub ławnika-w danym miesiącu przekroczy tę kwotę naliczać podatek według skali, z uwzględnieniem kosztów uzyskania przychodów, z jednoczesnym dokonaniem korekty podatku zryczałtowanego pobranego od kwoty poniżej 200 zł.

Zdaniem Wnioskodawcy, jako płatnika, w przypadku "pierwszych wypłat" realizowanych dla poszczególnych biegłych lub ławników, dopóki łączna wartość nie przekroczy 200 zł należy pobrać zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 18%, a następnie w sytuacji, gdy suma wypłat dla jednej osoby - biegłego lub ławnika - przekroczy kwotę 200 zł w danym miesiącu należy obliczyć podatek według skali i dokonać korekty wcześniej pobranego podatku zryczałtowanego.

Takie stanowisko wynika z brzmienia art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym, który wskazuje, że zryczałtowany podatek dochodowy pobiera się w sytuacji, kiedy: "...suma należności określonych w umowie lub umowach zawartych z osobą niebędącą pracownikiem płatnika z tego samego tytułu nie przekracza miesięcznie od tego samego płatnika kwoty 200 zł..."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 2 cytowanej ustawy identyfikuje jako osobne źródło przychodu działalność wykonywaną osobiście.

Do tej kategorii przychodów stosownie do treści art. 13 pkt 5 ww. ustawy należy zakwalifikować przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7, w tym przychody ławników sądowych.

Stosownie natomiast do art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zakwalifikowanie przychodów do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 5 lub 6 ww. ustawy powoduje, iż na sądach, prokuraturach, czy też organach władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, jako płatnikach dokonujących wypłat z powyższego tytułu ciąży obowiązek określony w art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1 (art. 41 ust. 1a ww. ustawy).

Jednakże, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., ustawodawca ukonstytuował w art. 30 ust. 1 pkt 5a ww. ustawy odmienne zasady opodatkowania dla przychodów z działalności wykonywanej osobiście spełniających określone warunki. Zgodnie z tym przepisem od dochodów (przychodów) z tytułu, o którym mowa w art. 13 pkt 2 lub 5-9, jeżeli suma należności określonych w umowie lub w umowach zawartych z osobą niebędącą pracownikiem płatnika z tego samego tytułu nie przekracza miesięcznie od tego samego płatnika kwoty 200 zł pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 18% przychodu. Zryczałtowany podatek od przychodów wymienionych wyżej pobierany jest bez pomniejszania tych przychodów o koszty ich uzyskania (art. 30 ust. 3 ustawy). Dodatkowo, przychody te nie łączą się z dochodami podlegającymi opodatkowaniu według skali podatkowej, co wynika z art. 30 ust. 8 ustawy. Z kolei, przepis art. 41 ust. 4 ustawy obliguje płatnika do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z ww. tytułu. Płatnik przekazuje kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek na rachunek urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę, miejsce prowadzenia działalności lub miejsce zamieszkania płatnika (art. 42 ust. 1 ustawy). Dodatkowo, płatnik do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym przesyła deklarację roczną o zryczałtowanym podatku dochodowym do urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę, miejsce prowadzenia działalności lub miejsce zamieszkania płatnika, co bezpośrednio wynika z art. 42 ust. 1a ustawy.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że Sąd jest płatnikiem wynagrodzeń i należnego z tego tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych dla biegłych sądowych, którym Sąd zlecił sporządzenie opinii w postępowaniu sądowym oraz wynagrodzeń i należnego z tego tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych dla ławników, którzy są wyznaczeni przez Sąd do składu orzekającego w postępowaniu sądowym.

Wynagrodzenie biegłych nie jest określone w stałej wysokości, jest ono zmienne i wypłacane często kilka razy w miesiącu, niezwłocznie po wydaniu przez Sąd prawomocnego postanowienia o wypłacie, przyznanego na podstawie przedłożonych rachunków wynagrodzenia dla biegłego sądowego. Nie ma też formy umowy określającej wysokość wypłaty, biegli wykonują czynności każdorazowo na zlecenie Sądu. Zgodnie z art. 15 Dekretu z dnia 26 października 1950 r. o należnościach świadków, biegłych i stron w postępowaniu sądowym z późn. zmianami przyznaną należność należy wypłacić niezwłocznie. Jeden biegły sądowy w ciągu miesiąca może uzyskać wynagrodzenie za sporządzenie jednej lub więcej opinii, w różnych dniach miesiąca, a ich wartość może być równa, niższa lub wyższa niż 200 zł W konsekwencji oznacza to, że jedna osoba może w ciągu miesiąca wystawić kilka rachunków za sporządzenie zleconych opinii, których wartość jednostkowa nie przekroczy 200 zł natomiast suma wynagrodzeń z tego tytułu w danym miesiącu przekroczy tę kwotę.

Podobna sytuacja ma miejsce w przypadku ławników, gdyż w ciągu jednego miesiąca, jedna osoba może być wyznaczana w różnych dniach, do kilku posiedzeń Sądu.

Jednostkowa rekompensata ławnika wynika z art. 172 § 4 ustawy z dnia 27 lipca 2001 r. o sądach powszechnych w chwili obecnej wynosi 55,11 zł i jest wypłacana każdorazowo po posiedzeniu na podstawie zarządzenia wydanego przez Sąd, bez żadnego rachunku czy umowy. Suma miesięcznych rekompensat ławnika, w zależności od ilości posiedzeń w danym miesiącu, może przekroczyć w jednym miesiącu 200,00 zł.

Analiza normy wyrażonej w art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy wykazuje, że opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma miejsce gdy:

* suma należności określona w umowie lub umowach z tego samego tytułu nie przekracza miesięcznie od tego samego płatnika kwoty 200 zł oraz

* umowa lub umowy zawarte są z osobą niebędącą pracownikiem płatnika.

Przepis ten może mieć zastosowanie do dochodów z tytułów określonych w art. 13 pkt 2 lub pkt 5-9 cytowanej ustawy, zatem przy spełnieniu wskazanych warunków mógłby obejmować również dochody o których mowa w pkt 5 i pkt 6 art. 13 ustawy. Ponadto, mimo iż Wnioskodawca nie zawiera umowy z biegłymi i ławnikami to jednak zleca im wykonanie określonych czynności lub wzięcie udziału w posiedzeniu sądu. Niemniej jednak, skoro z tych zleceń nie wynika należność określona za miesiąc, to oznacza, że nie są spełnione warunki do zastosowania opodatkowania zryczałtowanego na podstawie tego przepisu.

W kontekście przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oznacza to, że przepis art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miał zastosowania do wypłat dokonywanych na rzecz biegłych sądowych i ławników.

W konsekwencji, na Wnioskodawcy ciąży obowiązek określony w art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.