ITPB2/415-638/11/IB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2011 r. (data wpływu 4 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego - jest prawidłowe.

W dniu 4 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę na czas określony/nieokreślony w spółce z siedzibą w Polsce. Zgodnie z umową o pracę miejscem Jego pracy są Indie, gdzie został oddelegowany i faktycznie przebywa od 3 marca 2009 r. Dnia 1 stycznia 2011 r. podpisana została umowa, mocą której skierowany został do pracy na kolejne 24 miesiące. Polskę faktycznie opuścił dnia 3 marca 2009 r. Pracę wykonuje wyłącznie na terenie Indii. Wraz z Wnioskodawcą do Indii wyjechała Jego partnerka życiowa i tam 28 września 2010 r. urodził się Jego syn. Partnerka przebywa stale z Wnioskodawcą i opiekuje się ich synem. Podczas pobytu w Indiach Wnioskodawca sporadycznie przyjeżdża do Polski, głównie w okresie świąt i na wakacje. Łączny pobyt w Polsce wynosi około 30 dni w roku kalendarzowym. Wynagrodzenie, jakie otrzymuje za pracę wykonywaną w Indiach stanowi Jego główne i jedyne źródło utrzymania. Nie wykonuje żadnej pracy w Polsce. Podczas oddelegowania do Indii mieszka w wynajętym mieszkaniu. Po okresie oddelegowania do pracy w Indiach ma zamiar powrócić do Polski na stałe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy Wnioskodawca podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, t.j. czy posiada status nierezydenta podatkowego w Polsce.

Zdaniem Wnioskodawcy w 2011 r. oraz przy założeniu braku istotnej zmiany stanu faktycznego miejscem Jego zamieszkania dla celów podatkowych są i będą Indie i powinien podlegać ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od dochodów osiąganych w Polsce.

Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia ich źródeł (nieograniczony obowiązek podatkowy). Jednocześnie zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne nieposiadające na terytorium Polski miejsca zamieszkania podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce tytko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Polski (ograniczony obowiązek podatkowy). Definicja miejsca zamieszkania dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce określona została w art. 3 ust. 1a ww. ustawy. Zgodnie ze wskazaną definicją za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która posiada na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub przebywa na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. Jednocześnie zgodnie z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy dotyczące ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce należy stosować z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowanie, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego oraz wskazanych przepisów ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych w roku 2011 r. nie posiada na terytorium Polski miejsca zamieszkanie dla celów podatkowych. Za takim stanowiskiem przemawiają w szczególności następujące okoliczności:

* podczas oddelegowania do Indii 2011 r. Wnioskodawcy towarzyszy Jego partnerka i syn. Centrum interesów osobistych we wskazanym okresie zlokalizowane jest w Indiach,

* działalność zawodowa w roku 2011 prowadzona jest wyłącznie na terytorium Indii, a wynagrodzenie za pracę, wykonywaną w Indiach w roku 2011 stanowiło główne źródło przychodu, w związku z czym należy uznać, że w roku 2011 również centrum interesów gospodarczych zlokalizowane jest w Indiach,

* w roku 2009,2010 i 2011 pobyt Wnioskodawcy na terytorium Polski nie przekroczył 183 dni.

Również w oparciu o przepisy polsko-indyjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z dnia 21 czerwca 1989 r. należy uznać, że w roku podatkowym 2011 Wnioskodawca nie posiada i nie będzie posiadał miejsca zamieszkania w Polsce, a w Indiach. Powyższe uzasadnia traktowanie Wnioskodawcy w omawianym okresie jako nierezydenta podatkowego dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce. Zgodnie bowiem z art. 4 ust. 1 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania w danym państwie" oznacza w szczególności każdą osobę, która zgodnie z prawem tego państwa podlega tam opodatkowaniu m.in. z uwagi na miejsce zamieszkania, miejsce pobytu, lub inne kryterium o podobnym charakterze. Jednocześnie, jeżeli w świetle przepisów krajowych Polski i Indii osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu tych państwach wówczas, w celu jednoznacznego rozstrzygnięcia, gdzie wskazana osoba ma miejsce zamieszkania, stosuje się następujące zasady określone w art. 4 ust. 2 polsko-indyjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania:

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze powołaną umowę oraz okoliczności Jego pobytu w Indiach w roku 2011 i w latach następnych nawet w przypadku uznania, iż stałe miejsce zamieszkania we wskazanym okresie znajduje się i znajdować się będzie zarówno w Polsce, jak i w Indiach, ze względu na fakt, że Jego powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych) w roku 2011 jest, a w latach następnych będzie zlokalizowany w Indiach, należy uznać, że miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w roku 2011 znajduje się i będzie znajdować na terytorium Indii. W konsekwencji, Wnioskodawca uważa, iż w Polsce w 2011 r. powinien podlegać ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu wyłącznie od dochodów osiągniętych na terytorium Polski.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

W myśl art. 4 ust. 1 umowy z dnia 21 czerwca 1989 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Indii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1990 r. Nr 8, poz. 46) w rozumieniu niniejszej umowy określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo gdy stosuje się wobec niej inne kryteria o podobnym charakterze.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ww. umowy jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

Definicja "osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie" odnosi się zatem bezpośrednio do określenia "miejsca zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem art. 4 ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przy tym wskazać należy, iż według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Jak wynika z treści wniosku Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę w spółce z siedzibą w Polsce. Zgodnie z umową o pracę miejscem Jego pracy są Indie, gdzie został oddelegowany i faktycznie przebywa od 3 marca 2009 r. Dnia 1 stycznia 2011 r. podpisana została umowa, mocą której skierowany został do pracy na kolejne 24 miesiące. Polskę faktycznie opuścił dnia 3 marca 2009 r. Pracę wykonuje wyłącznie na terenie Indii. Wraz z Wnioskodawcą do Indii wyjechała Jego partnerka życiowa i tam 28 września 2010 r. urodził się Jego syn. Partnerka przebywa stale z Wnioskodawcą i opiekuje się ich synem. Podczas pobytu w Indiach Wnioskodawca sporadycznie przyjeżdża do Polski, głównie w okresie świąt i na wakacje. Łączny pobyt w Polsce wynosi około 30 dni w roku kalendarzowym. Wynagrodzenie, jakie otrzymuje za pracę wykonywaną w Indiach stanowi Jego główne i jedyne źródło utrzymania. Nie wykonuje żadnej pracy w Polsce. Podczas oddelegowania do Indii mieszka w wynajętym mieszkaniu. Po okresie oddelegowania do pracy w Indiach ma zamiar powrócić do Polski na stałe.

Zważywszy zatem na okoliczności przedstawione we wniosku, w szczególności zaś ściślejsze powiązania osobiste z Indiami (znajdujące się tam centrum Pana życiowej działalności, ocenianej w aspekcie Jego powiązań osobistych) oraz fakt przebywania zwykle w tym kraju stwierdzić należy, iż podlega Pan w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych t.j. tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.