ITPB2/415-631/11/ENB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2011 r. (data wpływu 4 lipca 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 września 2011 r. (data wpływu 15 września 2011 r.) oraz z dnia 22 września 2011 r. (data wpływu 26 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zapłacenia za pracowników składek na ubezpieczenie społeczne - jest prawidłowe.

W dniu 4 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem w dniu 15 września 2011 r. oraz w dniu 26 września 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zapłacenia za pracowników składek na ubezpieczenie społeczne.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W latach 2003-2007 Szpital zlecał spółce świadczenie dyżurów pielęgniarskich i lekarskich. Spółka do wykonywania tych usług zatrudniała między innymi personel pracujący w Szpitalu na podstawie umowy o pracę. Pracownicy pracowali w spółce, która traktowała ich jak zleceniobiorców zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia, nie pobierając od nich składek na ubezpieczenie społeczne. W wyniku kontroli Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, stwierdzono, że spółka nie odprowadzała składek na ubezpieczenia społeczne za zatrudnionych pracowników. W konsekwencji Zakład Ubezpieczeń Społecznych wystąpił do spółki o zapłatę należnych składek. Spółka odmówiła uregulowania zaległości, a Zakład Ubezpieczeń Społecznych skierował sprawę do sądu przeciwko spółce. Po apelacjach Sąd Najwyższy stwierdził, że art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych rozszerza pojęcie pracownika dla celów ubezpieczeń społecznych poza sferę stosunku pracy. W konsekwencji tego, nawet gdy pracownik zawarł umowę zlecenia (umowę o dzieło) z osobą trzecią (spółką) to pracę w jej ramach wykonuje faktycznie dla swojego pracodawcy (Szpitala). W wyniku takiej interpretacji Sądu Najwyższego Zakład Ubezpieczeń Społecznych zażądał zapłaty składek i odsetek za zwłokę od Szpitala. Szpital odwołał się do Sądu Okręgowego, który jednakże oddalił odwołanie powołując się na opinię Sądu Najwyższego. Zakład Ubezpieczeń Społecznych zakwalifikował czynności wykonywane przez zleceniobiorców Spółki jako pracę wykonywaną dla Szpitala w ramach umowy o pracę zawartej ze Szpitalem.

Szpital w marcu 2011 r. zapłacił zaległe składki zarówno za pracodawcę jak i za pracownika, oraz odsetki. Szpital nie będzie dochodził od personelu zapłaconych za nich należności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zaliczka na podatek dochodowy winna być pobrana od zapłaconych składek ZUS za pracownika razem z odsetkami, czy opodatkować należy tylko należność główną.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychodem pracownika są zapłacone za niego składki bez odsetek za zwłokę, w związku z czym zaliczkę należy pobrać tylko od zapłaconych za pracownika składek ZUS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, iż w każdym przypadku, w którym uzyska on w związku z wykonywaną pracą realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę do przychodów ze stosunku pracy (stosunku służbowego) zalicza się każde świadczenie, które pracownik otrzymał w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy. Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się więc zarówno otrzymane przez pracownika pieniądze, jak i wartość pieniężną świadczeń w naturze, świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Na podstawie art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie natomiast z art. 38 ust. 1 ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w latach 2003-2007 Szpital zlecał spółce świadczenie dyżurów pielęgniarskich i lekarskich. Spółka do wykonywania tych usług zatrudniała między innymi personel pracujący w Szpitalu na podstawie umowy o pracę. Pracownicy pracowali w spółce, która traktowała ich jak zleceniobiorców zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia, nie pobierając od nich składek na ubezpieczenie społeczne. W wyniku kontroli Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, stwierdzono, że spółka nie odprowadzała składek na ubezpieczenia społeczne za zatrudnionych pracowników. W wyniku tej kontroli Zakład Ubezpieczeń Społecznych wystąpił do spółki o zapłatę należnych składek. Spółka odmówiła uregulowania zaległości, a Zakład Ubezpieczeń Społecznych skierował sprawę do sądu przeciwko spółce. Po apelacjach Sąd Najwyższy stwierdził, że art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych rozszerza pojęcie pracownika dla celów ubezpieczeń społecznych poza sferę stosunku pracy. W konsekwencji tego, nawet gdy pracownik zawarł umowę zlecenia (umowę o dzieło) z osobą trzecią (spółką) to pracę w jej ramach wykonuje faktycznie dla swojego pracodawcy (Szpitala). W wyniku takiej interpretacji Sądu Najwyższego Zakład Ubezpieczeń Społecznych zażądał zapłaty składek i odsetek za zwłokę od Szpitala. Szpital odwołał się do Sądu Okręgowego, który jednakże oddalił odwołanie powołując się na opinię Sądu Najwyższego. Zakład Ubezpieczeń Społecznych zakwalifikował czynności wykonywane przez zleceniobiorców Spółki jako pracę wykonywaną dla Szpitala w ramach umowy o pracę zawartej ze Szpitalem.

Szpital w marcu 2011 r. zapłacił zaległe składki zarówno za pracodawcę jak i za pracownika, oraz odsetki. Szpital nie będzie dochodził od personelu zapłaconych za nich należności.

W myśl art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. z 2009 r., Nr 205, poz. 1585 z późn. zm.) składki na ubezpieczenia emerytalne:

Na podstawie ust. 1b tego przepisu, składki na ubezpieczenia rentowe osób, o których mowa w ust. 1 i 1a, finansują z własnych środków, w wysokości 1,5% podstawy wymiaru ubezpieczeni i w wysokości 4,5% podstawy wymiaru płatnicy składek.

Składki na ubezpieczenie chorobowe podlegających temu ubezpieczeniu osób, wymienionych w ust. 1 pkt 1-4, 8, 9 i 11 finansują w całości, z własnych środków, sami ubezpieczeni (art. 16 ust. 2 ustawy o ubezpieczeniach społecznych).

Natomiast stosownie do art. 16 ust. 3 tej ustawy, składki na ubezpieczenie wypadkowe osób wymienionych w ust. 1 pkt 1 i 3-10, osób współpracujących z osobami prowadzącymi pozarolniczą działalność, bezrobotnych pobierających stypendium oraz osób pobierających stypendium finansują w całości, z własnych środków, płatnicy składek.

W myśl natomiast art. 23 ust. 1 ustawy, od nieopłaconych w terminie składek należne są od płatnika składek odsetki za zwłokę, na zasadach i w wysokości określonych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.).

Natomiast z art. 24 ust. 9 tej ustawy wynika, iż odsetki za zwłokę, koszty egzekucyjne oraz dodatkowa opłata finansowane są w całości z własnych środków przez płatnika składek.

Skoro zatem Wnioskodawca został zobowiązany przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych do zapłaty zaległych składek i odsetek, oraz zapłacił te składki zarówno w części w której powinny być one pokryte ze środków pracownika, jak i w części należnej od pracodawcy, a ponadto zapłacił należne od tych kwot odsetki, to uznać należy iż przychodem pracowników jest wartość składek w części zapłaconej za pracownika. Przychodu pracownika nie stanowi natomiast wartość zapłaconych składek obciążających pracodawcę, oraz wartość odsetek w sytuacji gdy do ich zapłaty zobowiązany był z własnych środków Wnioskodawca.

Ponadto, ponieważ, ze stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca został zobligowany do zapłaty zaległych składek jako podmiot na rzecz którego praca była wykonywana w ramach umowy o pracę, zatem przychód uzyskany przez pracowników podlega opodatkowaniu jako przychód ze stosunku pracy, w miesiącu w którym zaległe składki zostały wpłacone do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, a na Wnioskodawcy jako płatniku ciąży obowiązek doliczenia wartości tego świadczenia do przychodu pracowników oraz do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.