ITPB2/415-602/09/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2007 r. (data wpływu - 15 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia akcji.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2001 r. nabyła Pani w drodze spadku akcje. Rachunek, na którym zgromadzono ww. papiery wartościowe, prowadzony jest przez centralne biuro maklerskie. Następnie dwukrotnie dokonała Pani sprzedaży części odziedziczonych akcji i w obu przypadkach ich cena jednostkowa była niższa od ceny rynkowej w chwili nabycia (tj. w drodze spadku). Nadto, wskazuje Pani, iż w myśl art. 97 Ordynacji podatkowej ulga podatkowa przechodzi ze spadkodawcy na spadkobiercę w przypadku, kiedy spadkodawca nabył papiery wartościowe (akcje) przed dniem 1 stycznia 2004 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w związku z tym, iż spadek został nabyty w 2001 r., czyli przed dniem 1 stycznia 2004 r., jest Pani zwolniona z odprowadzania podatku ze zbycia akcji. Czy z tego tytułu musi Pani złożyć zeznanie PIT-38. Jak ma Pani ustalić koszt nabycia akcji i czy wynosi on zero zł. Jak ma Pani postąpić w przypadku, gdy w momencie sprzedaży akcji ich wartość jest niższa od ceny nabycia (koszt). Czy stanowi to Pani koszt.

Zdaniem Pani, w związku z tym, iż spadek został nabyty w 2001 r. jest Pani zwolniona z opodatkowania dochodu ze zbycia akcji. Nadto, zgodnie z otrzymaną w biurze maklerskim informacją, w przypadku zbycia akcji jest Pani zwolniona ze składania PIT-38.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Pani w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). Natomiast za przychody z kapitałów pieniężnych, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Przy czym, w myśl ust. 2 pkt 1 tego artykułu, dochodem jest różnica pomiędzy sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 - osiągnięta w roku podatkowym. W przypadku nabycia przez podatnika papierów wartościowych w drodze spadku lub darowizny cena nabycia wynosi zero zł, natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 105 ustawy dochód uzyskany ze zbycia akcji (udziałów) otrzymanych w drodze spadku albo darowizny jest w części odpowiadającej kwocie zapłaconego podatku od spadków i darowizn wolny od podatku dochodowego.

Dochodów, o których mowa w ust. 1 art. 30b, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 (na zasadach ogólnych według skali podatkowej) oraz w art. 30c (tzw. podatek liniowy z działalności gospodarczej) - o czym stanowi przepis art. 30b ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 cyt. ustawy). W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956 z późn. zm.), przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do opodatkowania dochodów (strat) uzyskanych po dniu 31 grudnia 2003 r., z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o których mowa w art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 r., pod warunkiem, że papiery te zostały nabyte przed dniem 1 stycznia 2004 r.

Przepis zaś wyżej powołanego art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 r., stanowi, iż zwalnia się od podatku dochodowego w okresie od dnia 1 stycznia 2001 r. do dnia 31 grudnia 2003 r., dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych nabytych na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. - Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (Dz. U. Nr 118, poz. 754 z późn. zm.) - przy czym zwolnienie nie ma zastosowania, jeżeli sprzedaż tych papierów wartościowych jest przedmiotem działalności gospodarczej.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy zmieniającej z dnia 12 listopada 2003 r., dochody ze sprzedaży akcji korzystają ze zwolnienia, jeśli równocześnie zostały spełnione wszystkie następujące warunki:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż właścicielką przedmiotowych akcji została Pani w drodze spadku w 2001 r.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan prawny stwierdzić należy, iż nie zostały spełnione przesłanki warunkujące wyłączenie stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia akcji.

Nabycie przez Panią przedmiotowych akcji nie nastąpiło bowiem na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy - Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi, a w drodze spadku. Dlatego też dochody osiągnięte przez Panią z tytułu odpłatnego zbycia akcji nabytych w drodze spadku podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w kwestii sukcesji praw w zakresie prawa podatkowego należy wskazać, iż zagadnienie to zostało uregulowane w art. 97 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), jednakże o innej treści niż wskazana przez Panią we wniosku o wydanie interpretacji. W myśl art. 97 § 1 ww. ustawy spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy, przy czym, jeżeli, na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek (§ 2). Podkreśla się przy tym, że prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego nie należą do spadku. Ich sukcesja jest możliwa jedynie na podstawie i w granicach przepisów Ordynacji podatkowej. Zarówno prawa i obowiązki, aby mogły być nabyte przez spadkobiercę, muszą nie tylko wynikać z przepisów prawa podatkowego, ale również przynależeć do konkretnej osoby, w tym wypadku spadkodawcy. Na powyższe zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, który w jednym z orzeczeń wskazał, iż na spadkobierców przechodzą tylko te obowiązki spadkodawcy, które miał on jako podatnik i tylko te, które są związane z realizacją obowiązków, wynikających z ustaw regulujących kwestie podatków (postanowienie NSA z dnia 24 czerwca 2003 r., I SA/Łd 1528/02; publik. LEX nr 80888). Jednocześnie nie można mówić o sukcesji prawa, którego spadkodawca nie nabył.

Zatem wejście spadkobiercy na podstawie art. 97 Ordynacji podatkowej w prawa i obowiązki podatnika (spadkodawcy) nie uzasadnia utożsamiania go z podatnikiem. Jest on traktowany jak podatnik, a nie jako podatnik-spadkodawca.

Reasumując, w zaistniałym stanie faktycznym, w świetle przytoczonych przepisów, nie można było stwierdzić Pani prawa do zastosowania uregulowań wynikających z art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych ustaw, bowiem spadkodawca nie nabył uprawnień w nim określonych (w chwili śmierci akcje te weszły do masy spadkowej). Po stronie spadkodawcy istniało jedynie (pod warunkiem ich sprzedaży) publicznoprawne uprawnienie do wyłączenia stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego w wyniku śmierci nie mógł skorzystać. Tym niemniej powyższe uprawnienie nie przerodziło się w prawo, albowiem spadkodawca nie zbył przedmiotowych akcji, a tym bardziej nie mógł się ubiegać o wyłączenie powstałego w ten sposób dochodu z opodatkowania. Zatem także Pani, jako spadkobierca, nie mogła nabyć omawianego prawa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.