ITPB2/415-582/13/DSZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2013 r. (data wpływu 3 czerwca 2013 r.) uzupełnionym w dniu 21 czerwca 2013 r., 7 sierpnia 2013 r. oraz 22 sierpnia 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości jest prawidłowe.

W dniu 3 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 21 czerwca 2013 r., 7 sierpnia 2013 r. oraz 22 sierpnia 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiony został następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni wraz z rodzeństwem po śmierci rodziców nabyła udział w nieruchomości położonej w P. o powierzchni 1,67 ha. Ojciec Wnioskodawczyni zmarł w dniu 8 kwietnia 2006 r., zaś matka - w dniu 17 czerwca 2009 r. W skład spadku po rodzicach wchodzą grunty rolne, użytki rolne oraz nienadający się do zamieszkania budynek w stanie ruiny.

W ewidencji gruntów i budynków grunty te sklasyfikowane są jako grunty orne oznaczone symbolem RIIIb, o powierzchni 0,46 ha i grunty orne oznaczone symbolem RIVa o powierzchni 0,84 ha (stanowiące działkę nr 5) oraz grunty orne oznaczone symbolem RIIIb o powierzchni 0,24 ha i użytki rolne zabudowane oznaczone symbolem B-RIIIb o powierzchni 0,13 ha (stanowiące działkę nr 108).

Grunty te stanowiły gospodarstwo rolne o powierzchni 1,67 ha, w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym.

W dniu 28 listopada 2012 r. Wnioskodawczyni zbyła swój udział w ww. nieruchomości nabyty w spadku po rodzicach. Sprzedane grunty nie uległy przekształceniu na inne cele, nie tracąc w związku z ww. czynnością charakteru rolnego - kupujący w akcie notarialnym, oświadczył iż nabywana przez niego nieruchomość nie utraci charakteru rolnego.

Działki Nr 108 i 5 obręb ewidencyjny P. nie są objęte aktualnie obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość Nr 108 przeznaczona została pod zabudowę siedliska rolniczego natomiast działka Nr 5 na cele rolne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż udziału w gospodarstwie rolnym przed upływem 5 lat podlega podatkowi dochodowemu.

Zdaniem Wnioskodawczyni, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, sprzedaż udziału w gospodarstwie rolnym o którym mowa w przedstawionym stanie faktycznym nie podlega podatkowi dochodowemu od sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawczyni uważa, że kwota uzyskana ze sprzedaży domu wraz z gospodarstwem rolnym o powierzchni 1,67 ha w P. jest wolna od podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni w drodze spadku po ojcu zmarłym w 2006 r. oraz matce zmarłej w 2009 r. nabyła udział w nieruchomości, który następnie zbyła w dniu 28 listopada 2012 r.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. Stosownie natomiast do art. 924 i 925 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż swój udział w nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła w dwóch różnych datach, tj.: w części w 2006 r. oraz w części w 2009 r.

Odnosząc zatem przedstawiony stan faktyczny do powołanych powyżej przepisów stwierdzić należy, że przychód uzyskany z dokonanej w 2012 r. sprzedaży ww. gospodarstwa rolnego w części przypadającej na udział, który Wnioskodawczyni nabyła w drodze spadku po ojcu w roku 2006, nie podlega opodatkowaniu z uwagi na upływ 5 letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w części przypadającej na udziału nabyty w 2009 r. w drodze spadku po matce, sprzedaż stanowiła źródło przychodu w rozumieniu ww. przepisu.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni wraz z rodzeństwem nabyła w spadku po rodzicach nieruchomość o łącznej powierzchni 1,67 ha, położoną w P. w której skład wchodzą: grunty sklasyfikowane jako grunty orne i użytki rolne zabudowane. Grunty te stanowiły gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym. W dniu 28 listopada 2012 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży swojego udziału w ww. nieruchomości.

W związku z powyższym wskazać należy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwalnia od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie to nie dotyczy jednak przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Definiując pojęcie "gospodarstwo rolne" należy, w myśl art. 2 ust. 4 ww. ustawy, odnieść się do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego oraz co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów, wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika nr 6 do tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia, użytki rolne dzielą się na:

Zgodnie z treścią przytoczonych przepisów zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest więc od wystąpienia następujących przesłanek:

* sprzedane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,

* muszą stanowić gospodarstwo rolne (tekst jedn.: będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

* grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Mając zatem na uwadze powyższe podkreślić należy, iż ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może korzystać wyłącznie przychód uzyskany ze sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, a tym samym wyłącznie przychód uzyskany ze sprzedaży użytków rolnych, w tym gruntów sklasyfikowanych jako grunty orne i użytki rolne zabudowane oraz gruntów zadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych.

Dla skorzystania z omawianego zwolnienia koniecznym jest również, aby zbywane grunty zachowały charakter rolny. Oceniając spełnienie tej przesłanki należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy co do dalszego przeznaczenia nieruchomości. Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Należy ponadto wskazać, iż utrata charakteru rolnego w związku ze sprzedażą może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie sprzedaży strony umowy winny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.

O utracie charakteru rolnego gruntów świadczy wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania, niezależnie od statusu prawnego tych gruntów i zmian w stosownych ewidencjach i dokumentach. Przy ocenie utraty charakteru rolnego nie jest zatem podważany czy kwestionowany status prawny gruntów, lecz ocenie podlega całokształt okoliczności faktycznych, które mogą świadczyć o utracie ich rolnego sposobu użytkowania. Jednocześnie utraty charakteru rolnego, do której w swej dyspozycji odwołuje się art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie należy bowiem utożsamiać bezpośrednio oraz wyłącznie z utratą tego charakteru w sensie prawnym, ale jak wykazano powyżej - przede wszystkim w sensie faktycznym.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w ww. nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego w części nabytej przez Wnioskodawczynię w 2009 r. po zmarłej matce w sytuacji, gdy nie utraci ona w związku z tą sprzedażą charakteru rolnego (o czym świadczyć ma złożenie przez nabywcę oświadczenia, że grunty te nie utracą swojego charakteru rolnego), korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.