ITPB2/415-556/14/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2014 r. (data wpływu - 22 maja 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 sierpnia 2014 r. (data wpływu 21 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 20 sierpnia 2014 r. (data wpływu 21 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od 1985 r. Wnioskodawczyni wspólnie z mężem prowadzi gospodarstwo rolne. Jej mąż, będąc jeszcze stanu wolnego, nabył w kwietniu 1985 r. na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego prawo własności m.in. do niezabudowanej działki nr 28 o obszarze 0.46 ha. Następnie 27 lipca 1985 r. zawarli związek małżeński, który objęty jest ustrojem majątkowej wspólności ustawowej; nie zawarli umowy małżeńskiej majątkowej rozszerzającej wspólność ustawową. W 1990 r. na prawach wspólności ustawowej nabyli niezabudowaną działkę nr 29/6 o obszarze 0.24 ha na podstawie umowy sprzedaży. Chcąc scalić obie działki mąż Wnioskodawczyni aktem notarialnym z dnia 15 października 2008 r. podarował do majątku wspólnego prawo własności niezabudowanej działki nr 28 o obszarze 0.46 ha, którą to darowiznę przyjęli na prawach wspólności łącznej, co stanowi rozszerzenie współwłasności ustawowej. W efekcie scalenia niezabudowanych działek nr 28 o obszarze 0.46 ha i nr 29/6 o obszarze 0.24 ha powstała niezabudowana działka nr 820 o obszarze 0.70 ha. Następnie w 2010 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonali podziału niezabudowanej działki nr 820 o obszarze 0.70 ha na mniejsze działki, z której powstała m.in. niezabudowana działka nr 820/4 o obszarze 0.1820 ha.

W 2013 r. postanowili Państwo działkę tą zbyć na podstawie umowy sprzedaży z dnia 28 października 2013 r. zawartej w formie aktu notarialnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy darowizna dokonana przez męża przyjęta na prawach współwłasności łącznej, gdy małżeństwo objęte jest ustrojem majątkowej wspólności ustawowej, stanowi nabycie nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

2. Czy w zaistniałej sytuacji Wnioskodawczyni musi opłacić podatek dochodowy w związku ze sprzedażą ww. nieruchomości przed upływem 5 lat od daty darowizny przyjętej na prawach współwłasności łącznej.

Zdaniem Wnioskodawczyni, włączenie działki nr 28 do majątku wspólnego nie jest nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jej małżeństwo od 29 lat objęte jest ustrojem majątkowej wspólności ustawowej. Darowizna dokonana przez męża w 2008 r. została przyjęta na majątek wspólny co stanowi rozszerzenie wspólności ustawowej. Było to podyktowane koniecznością scalenia obu działek a następnie ich podziału na kilka mniejszych. W efekcie tych czynności powstała przedmiotowa niezabudowana działka nr 820/4 o obszarze 0.1820 ha, która w 2013 r. została wspólnie sprzedana.

Zdaniem Wnioskodawczyni w zaistniałej sytuacji nie powinna płacić podatku dochodowego w związku ze sprzedażą nieruchomości przed upływem 5 lat od daty darowizny przyjętej na prawach współwłasności łącznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl zaś art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia "nabycie", nie wskazując, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości. Zatem pojęcie to należy rozumieć szeroko, tzn. że nabycie nieruchomości następuje z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy. Zatem poprzez "nabycie" należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Jak wynika z treści wniosku, mąż Wnioskodawczyni, będąc jeszcze stanu wolnego, nabył w kwietniu 1985 r. prawo własności na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego m.in. do niezabudowanej działki nr 28 o obszarze 0.46 ha. W 1990 r. (tekst jedn.: już po zawarciu) Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyli na prawach wspólności ustawowej niezabudowaną działkę nr 29/6 o obszarze 0.24 ha na podstawie umowy sprzedaży. Chcąc scalić obie działki mąż Wnioskodawczyni aktem notarialnym z dnia 15 października 2008 r. podarował do majątku wspólnego prawo własności niezabudowanej działki nr 28 o obszarze 0.46 ha, którą to darowiznę przyjęli na prawach wspólności łącznej, co stanowi rozszerzenie współwłasności ustawowej. W efekcie scalenia niezabudowanych działek nr 28 o obszarze 0.46 ha i nr 29/6 o obszarze 0.24 ha powstała niezabudowana działka nr 820 o obszarze 0.70 ha. Następnie w 2010 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonali podziału niezabudowanej działki nr 820 o obszarze 0.70 ha na mniejsze działki, z której powstała m.in. niezabudowana działka nr 820/4 o obszarze 0.1820 ha.

Rozstrzygając kwestię odnoszącą się do daty nabycia przez Wnioskodawczynię udziału w opisanej we wniosku działce będącej przedmiotem sprzedaży dokonanej w dniu 28 października 2013 r., należy w pierwszej kolejności odwołać się do przepisów ustawy dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r. poz. 788 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Umowę darowizny regulują z kolei przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121). Stosownie bowiem do art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku, zatem jeśli świadczenie będzie polegać na przekazaniu rzeczy (np. działki) dochodzi do przeniesienia prawa własności rzeczy z darczyńcy na obdarowanego.

Co do zasady rozporządzenie przez osobę przedmiotem wchodzącym w skład jej majątku odrębnego na rzecz majątku wspólnego (w drodze darowizny), w czasie trwania wspólności majątkowej, nie jest tożsame z zawarciem majątkowej umowy małżeńskiej rozszerzającej współwłasność małżeńską w znaczeniu użytym w art. 47-51 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Jednakże skoro - na skutek zawarcia takiej umowy - jeden z małżonków zbywa na rzecz drugiego nieruchomość, to uznać należy, że następuje nabycie tej nieruchomości przez drugiego z nich.

Dokonując zatem oceny skutków prawnych przedstawionego w sprawie zdarzenia przyszłego należy wskazać, że przychód ze sprzedaży działki nr 820/4, w części odpowiadającej proporcjonalnie udziałowi nabytemu w 1990 r. w ramach wspólności małżeńskiej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ zbycie przez Wnioskodawczynię tego udziału nastąpiło po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Natomiast do przychodu z odpłatnego zbycia ww. działki, w części odpowiadającej proporcjonalnie udziałowi, który Wnioskodawczyni nabyła w 2008 r. w wyniku darowizny, mają zastosowanie przepisy obowiązujące do dnia 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1, 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. - podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Podstawą obliczenia podatku jest, co wynika z treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy, dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Artykuł 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Z kolei, stosownie do art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.