ITPB2/415-555/13/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2013 r. (data wpływu 20 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Pracodawca Wnioskodawcy, S.A. w I kwartale 2013 r. zawarła z Komisją Europejską umowę grantową na realizację projektu o pełnej nazwie: "B." i akronimie "B.". Umowa ta została zawarta w imieniu konsorcjum 7 beneficjentów przez partnera wiodącego konsorcjum (koordynatora projektu) - S. z H. w dniu 18 marca 2013 r. Projekt trwać będzie trzy lata.

Projekt wdrażany jest w ramach programu I. realizowanego w ramach "The competitiveness and innovation framework programme" (CIP), (w języku polskim: Ramowy Program Konkurencyjności i Innowacji) Komisji Europejskiej. Agencją wdrażającą ten program jest EACI Komisji Europejskiej. Agencja ta udziela bezzwrotnej pomocy podmiotom, wybranym drogą ogłaszanych konkursów, realizującym projekty zgodnie z celami programu. Podmiotami realizującymi projekty są konsorcja podmiotów (partnerów), uprawnionych do korzystania z tej pomocy, zlokalizowanych w różnych krajach Unii Europejskiej. Każdy członek konsorcjum ma te same prawa, a umowa dotycząca danego projektu jest zawierana przez Agencję Wykonawczą (EACI) z partnerem wiodącym (koordynatorem), reprezentującym wszystkie podmioty zebrane w konsorcjum. S.A. jest jednym z siedmiu partnerów konsorcjum - bezpośrednich beneficjentów projektu.

Zespół realizujący projekt składa się z siedmiu podmiotów prowadzących działalność w obszarach takich jak: badania i rozwój, doradztwo w zakresie bioenergii oraz przeglądy i analiza polityki bioenergetycznej. Konsorcjum planuje w ramach projektu dokonać analizy oddziaływań zachodzących pomiędzy różnymi łańcuchami dostaw na rynku bioenergii. W typowym łańcuchu dostaw można odnaleźć wszystkie działania, jakie należy podjąć w celu przekształcenia biomasy i biogazu w energię (tekst jedn.: od surowca po wykorzystanie bioenergii przez użytkownika końcowego). Planowana analiza opierać się będzie zarówno na wzajemnym oddziaływaniu poszczególnych uczestników rynku bioenergii, jak i instrumentów polityki stosowanych na szczeblu unijnym i krajowym.

Konsorcjum opracuje ujednolicony system oceny, który pozwoli na przeprowadzenie rzetelnej analizy porównawczej poszczególnych łańcuchów dostaw. Prace skupią się na zgromadzeniu i usystematyzowaniu istniejących danych i informacji na temat istniejących bioenergetycznych łańcuchów dostaw w każdym z biorących udział w projekcie krajów (Finlandii, Holandii, Niemiec, Włoch, Litwy i Polski) i opracowaniu zestawu wskaźników opisujących oddziaływanie poszczególnych łańcuchów w kontekście zrównoważonego rozwoju. Kolejnym krokiem będzie dokonanie oceny instrumentów polityki, mających wpływ na różne grupy uczestników rynku bioenergii działających w ramach wybranych łańcuchów dostaw.

Zadaniem S.A., jako członka konsorcjum, będzie analiza porównawcza polityki energetycznej i środowiskowej w krajach UE oraz wdrażanie wyników projektu w Województwie i przekazanie wyników projektu do czynników decydujących o polityce energetycznej i środowiskowej.

Rola Wnioskodawcy w Projekcie:

Jako pracownik S.A. Wnioskodawca będzie opracowywał analizy, prowadził doradztwo i brał udział w spotkaniach, warsztatach lub konferencjach z udziałem uczestników Projektu.

Źródła finansowania stanowią w 75% - bezzwrotne środki z Komisji Europejskiej w ramach Programu IEE, 25% - środki własne beneficjentów. Beneficjenci projektu, w tym S.A. są podatnikami bezpośrednio realizującymi cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy zagranicznej i środki unijne przekazane zostaną na wyodrębnione do tego celu oddzielne konto bankowe S.A., z którego następnie bezpośrednio wypłacane będą wynagrodzenia za pracę dla osób zatrudnionych przez S.A. do realizacji celu programu, między innymi Wnioskodawcy.

W odniesieniu do podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawca, będący pracownikiem S.A. występuje w charakterze podatnika. W ramach realizacji projektu finansowanego ze środków europejskich o nazwie "B." i akronimie B. Wnioskodawca będący etatowym pracownikiem S.A. będzie bezpośrednio realizować cel tego programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy i będzie ponosić pełną odpowiedzialność za realizację projektu w takim samym stopniu jak pracodawca.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę realizującego zadania projektu będą sfinansowane ze środków pomocowych. Wypłata wynagrodzenia dla Wnioskodawcy będzie następować bezpośrednio z wyodrębnionego rachunku pracodawcy, na który bezpośrednio będzie wpływać dofinansowanie z KE (dystrybuowane przez koordynatora projektu).

Jednym z rodzajów działalności prowadzonej przez S.A. jest realizacja projektów współfinansowanych przez Unię Europejską.

Stroną umowy z Komisją Europejską jest konsorcjum reprezentowane przez koordynatora projektu - S. z H. Poszczególni członkowie konsorcjum udzielili mandatu koordynatorowi na podpisanie umowy z KE w ich imieniu. Każdy z partnerów konsorcjum ma swój osobny budżet na realizację zadań określonych w zakresie projektu i rozlicza je zgodnie z odpowiednimi wytycznymi odnośnie kwalifikowalności kosztów. Następnie przedstawia rozliczenia tych kosztów w formie okresowych sprawozdań za pośrednictwem koordynatora projektu do Komisji Europejskiej. Sprawozdania finansowe każdego partnera osobno są weryfikowane przez wyznaczonych urzędników Komisji Europejskiej. Po zweryfikowaniu sprawozdań finansowych złożonych przez wszystkich partnerów Komisja przekazuje na konto koordynatora kwotę równą sumie dotacji wyliczonych dla każdego partnera osobno, a koordynator projektu ma obowiązek bezzwłocznego przekazania dotacji wyliczonych dla każdego partnera projektu na ich konta i nie ma prawa do zmiany ich wielkości.

Pracodawca Wnioskodawcy, S.A., w pełni akceptuje postanowienia umowy zawartej w imieniu konsorcjum partnerów z EACI i się do niej stosuje, również w zakresie rozliczeń finansowych zgodnie z wymaganiami EACI. Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę od pracodawcy będzie jednym z wielu wydatków ponoszonych przez pracodawcę z tytułu realizacji działań na rzecz uczestników Projektu i będzie dotyczyć wykonywania analiz i opracowań dot. rynku bioenergii oraz uczestnictwa w spotkaniach, warsztatach i konferencjach z uczestnikami Projektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie wypłacone przez pracodawcę (z przychodów otrzymanych przez pracodawcę jako bezzwrotna dotacja z Komisji Europejskiej) pracownikowi - Wnioskodawcy za bezpośrednią realizację celu projektu finansowanego przez Komisję będzie zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody otrzymane przez pracownika w formie wynagrodzenia za bezpośrednią realizację projektu finansowanego z bezzwrotnej pomocy w postaci dotacji z Komisji Europejskiej będą zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych w myśl art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

W świetle powyższego dochody podatników korzystają z przedmiotowego zwolnienia w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki, tj.:

* dochody te pochodzą ze środków bezzwrotnej pomocy od podmiotów wskazanych w ww. przepisie (przekazanie tych środków może być dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy),

* podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna - nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że pracodawca Wnioskodawcy, S.A. w I kwartale 2013 r. zawarła z Komisją Europejską umowę grantową na realizację projektu o pełnej nazwie: "B." i akronimie "B". Umowa ta została zawarta w imieniu konsorcjum 7 beneficjentów przez partnera wiodącego konsorcjum (koordynatora projektu).

Projekt wdrażany jest w ramach programu I. realizowanego w ramach "The competitiveness and innovation framework programme" (CIP), (w języku polskim: Ramowy Program Konkurencyjności i Innowacji) Komisji Europejskiej. Agencją wdrażającą ten program jest Agencja Wykonawcza (w j. angielskim Executive Agency for Competitiveness and Innovation - EACI) Komisji Europejskiej. Agencja ta udziela bezzwrotnej pomocy podmiotom, wybranym drogą ogłaszanych konkursów, realizującym projekty zgodnie z celami programu. Podmiotami realizującymi projekty są konsorcja podmiotów (partnerów), uprawnionych do korzystania z tej pomocy, zlokalizowanych w różnych krajach Unii Europejskiej. Każdy członek konsorcjum ma te same prawa, a umowa dotycząca danego projektu jest zawierana przez Agencję Wykonawczą ds. Konkurencyjności i Innowacji (EACI) z partnerem wiodącym (koordynatorem), reprezentującym wszystkie podmioty zebrane w konsorcjum. S.A. jest jednym z siedmiu partnerów konsorcjum - bezpośrednich beneficjentów projektu.

Wnioskodawca, jako pracownik S.A., będzie opracowywał analizy, prowadził doradztwo i brał udział w spotkaniach, warsztatach lub konferencjach z udziałem uczestników Projektu.

Źródła finansowania stanowią w 75% - bezzwrotne środki z Komisji Europejskiej w ramach Programu IEE, 25% - środki własne beneficjentów. Beneficjenci projektu, w tym S.A. są podatnikami bezpośrednio realizującymi cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy zagranicznej i środki unijne przekazane zostaną na wyodrębnione do tego celu oddzielne konto bankowe S.A., z którego następnie bezpośrednio wypłacane będą wynagrodzenia za pracę dla osób zatrudnionych przez S.A. do realizacji celu programu, między innymi Wnioskodawcy.

W zakresie pierwszej z ww. przesłanek określonych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, iż w sytuacji, gdy w chwili dokonywania wypłaty wynagrodzenie jest finansowane bezpośrednio ze środków przekazanych przez Komisję Europejską, za pośrednictwem koordynatora na wyodrębniony rachunek, to wówczas zostanie spełniona przesłanka zwolnienia przedmiotowego określona w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale tylko w części finansowanej bezpośrednio z ww. środków.

Natomiast w sytuacji, gdyby wynagrodzenie wypłacane było z własnych środków, a następnie odbywałaby się refundacja ze środków bezzwrotnej pomocy, wówczas wynagrodzenie to nie będzie spełniało warunków do zwolnienia, w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W kwestii spełnienia drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia, określonej w treści art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym istotna jest druga część tego przepisu stanowiącą, że "zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem."

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków. Przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy.

Z wniosku wynika, iż podmiotem bezpośrednio realizującym projekt, który otrzymał środki na jego realizację jest S.A., która zatrudnia Wnioskodawcę. Zatem Wnioskodawca jako pracownik wprawdzie wykonuje czynności związane z programem, jednakże robi to na zlecenie i dla podmiotu bezpośrednio realizującego cel tego programu na mocy zawartej z nim umowy o pracę. Innymi słowy, wprawdzie Wnioskodawca jako pracownik realizuje cel programu, jednak nie realizuje programu bezpośrednio, ale pośrednio poprzez wykonanie zadania powierzonego przez pracodawcę. Skoro w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierającym negatywną przesłankę zwolnienia mowa jest o zleceniu przez beneficjenta pomocy wykonania określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem bez względu na rodzaj zawartej umowy, to należy zapis ten rozumieć szeroko, a więc chodzi tu o każdy rodzaj umowy, czy to o pracę, czy też o dzieło, zlecenia itp. Analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, iż podatnikiem realizującym bezpośrednio cel programu może być jedynie podmiot, któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację konkretnego projektu, a tym podmiotem w niniejszej sprawie jest wyłącznie pracodawca Wnioskodawcy.

Reasumując, należy zatem stwierdzić, iż wynagrodzenie Wnioskodawcy zaangażowanego w realizację Projektu finansowane ze środków Unii Europejskiej nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie zostały spełnione uwarunkowania określone w lit. b powołanego art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy.

To jednoznacznie przesądza o braku podstaw do zwolnienia, bowiem w świetle unormowania omawianego przepisu niespełnienie jednej z przesłanek skutkuje niemożnością skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.