ITPB2/415-53/08/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2008 r. (data wpływu 18 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku doliczenia do podatku zwrotu odliczonej w latach poprzednich ulgi na zakup lokalu mieszkalnego i opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu cesji wierzytelności w części:

W dniu 18 stycznia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku doliczenia do podatku zwrotu odliczonej w latach poprzednich ulgi na zakup lokalu mieszkalnego i opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu cesji wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 26 października 2001 r. podpisał Pan umowę wstępną sprzedaży lokalu mieszkalnego z przedsiębiorstwem budowlanym. W dniu zawarcia umowy cena sprzedaży nieruchomości wynosiła 87.507 zł W sumie na poczet zakupu nieruchomości w latach 2001-2002 łącznie z odsetkami i podatkiem VAT wpłacił Pan kwotę 89.184 zł.

W dniu 27 listopada 2002 r. spisano umowę przedwstępną ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży w formie aktu notarialnego. Począwszy od 2001 r. odliczał Pan ulgę podatkową - art. 27a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2002 r., tzw. "duża ulga budowlana". Do 2004 r. łącznie odliczył Pan od podatku kwotę 13.278 zł 02 gr.

Deweloper nie wywiązał się z umowy sprzedaży lokalu, gdyż popadł w kłopoty finansowe. Sprawa zakończyła się w sądzie wyrokiem o zwrot kwoty głównej sporu 89.184 zł. Pomimo pomyślnego wyroku w dalszym ciągu nie mógł Pan odzyskać pieniędzy.

W dniu 1 czerwca 2007 r. zawarł Pan umowę cesji wierzytelności ze Spółką z o.o. i przeniósł swoje roszczenie o zwrot wpłaconej gotówki na powyższą firmę. Tytułem tej umowy otrzymał Pan kwotę 45.000 zł, którą postanowił przeznaczyć na zakup innego lokalu mieszkalnego u bardziej wiarygodnego dewelopera. W tym celu dnia 8 czerwca 2007 r. podpisał Pan umowę przedwstępną na zakup lokalu mieszkalnego z innym przedsiębiorstwem budowlanym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy kwota otrzymana w wyniku cesji wierzytelności nie stanowi żadnego zdarzenia z art. 27a ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2002 r. Przypadki w nim wymienione mają charakter katalogu zamkniętego, co oznacza, że wystąpienie innych okoliczności niż zakreślone tym przepisem nie może stanowić podstawy dokonania zwrotu ulgi budowlanej wykorzystanej w latach 2001-2004.

Kwota 45.000 zł, jaką otrzymał Pan od cesjonariusza, nie stanowi pełnego zwrotu poniesionych wydatków a w związku z tym nie należy jej uwzględnić w zeznaniu rocznym za 2007 r.

Ponadto stwierdza Pan, iż kwota sprzedanej wierzytelności 45.000 zł stanowi przychód i jednocześnie koszty uzyskania tego przychodu wynoszące 89.184 zł powodują powstanie straty. W związku z tym uważa Pan, iż nie powstaje obowiązek podatkowy zgodnie z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu cesji wierzytelności, natomiast za nieprawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku doliczenia do podatku zwrotu odliczonej w latach poprzednich ulgi na zakup lokalu mieszkalnego.

Zgodnie z treścią art. 27a ust. 13 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) - w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2002 r. - jeżeli podatnik skorzystał z odliczenia od dochodu (przychodu) lub podatku z tytułu wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 27a ust. 1 pkt 1 (w tym również na zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej), a następnie po roku w którym dokonał odliczeń otrzymał zwrot odliczonych wydatków, do dochodu (przychodu) lub podatku należnego za dany rok podatkowy, w którym zaistniały te okoliczności podatnik jest obowiązany doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone z tych tytułów.

Wprawdzie omówiony powyżej obowiązek wynika z przepisu ustawy obowiązującego przed 1 stycznia 2002 r., ma on jednak również zastosowanie do wymienionych w nim zdarzeń, które powstały po tym dniu, co wynika z treści art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 134, poz. 1509), w myśl którego art. 27a ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2002 r. ma zastosowanie do wymienionych w nim zdarzeń, powstałych po dniu 1 stycznia 2002 r..

Powyższe oznacza, że skoro dokonując rozliczenia podatku za lata 2001-2002 skorzystał Pan z odliczenia od podatku ulgi z tytułu wydatków poniesionych na zakup mieszkania od dewelopera (na podstawie art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), a następnie w roku 2007 (tj. po roku, w którym dokonano odliczenia) otrzymał Pan zwrot części odliczonych uprzednio wydatków, to do podatku należnego za rok 2007 winien Pan doliczyć 19% od kwoty 45.000 zł - to znaczy część uprzednio odliczonej kwoty.

Należy uznać, że dokonując cesji wierzytelności i przenosząc roszczenia dotyczące wybudowania lokalu mieszkalnego na inny podmiot zrezygnował Pan z celu, jakiemu służyło zawarcie z tym deweloperem umowy i dokonywanie wpłaty zaliczek na poczet zakupu lokalu mieszkalnego. Analiza powyżej zacytowanych przepisów prowadzi do wniosku, że ustawodawca uzależnił utratę prawa do wykorzystanej ulgi, a tym samym obowiązek doliczenia do dochodu (przychodu) lub podatku uprzednio odliczonych kwot od otrzymania zwrotu odliczonych wydatków. Nieistotne jest przy tym od kogo otrzymał Pan zwrot środków poniesionych na zakup lokalu mieszkalnego - czy bezpośrednio od dewelopera, czy też od podmiotu, na który scedował Pan wierzytelność.

Ze względu na powyższe, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku doliczenia kwot uprzednio odliczonych, oparte na błędnym założeniu, iż kwota otrzymana w wyniku cesji wierzytelności nie jest zdarzeniem wymienionym w art. 27a ust. 13 ustawy, jest nieprawidłowe.

Odnośnie zapytania dotyczącego zawartej umowy cesji wierzytelności należy zauważyć, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Natomiast art. 18 ustawy stanowi, iż za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zawarte w tym przepisie wyliczenie praw majątkowych ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności". Jednocześnie treść tego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zarówno przychody z wykonania (wykorzystania) tych praw jak również z ich sprzedaży lub zamiany.

Wierzytelność jest prawem podmiotowym, które w stosunku zobowiązaniowym przysługuje wierzycielowi. Przy podziale praw na majątkowe i niemajątkowe podstawę stanowi interes, jaki one realizują. Prawa majątkowe związane są z interesem ekonomicznym danego podmiotu. Są to więc także wierzytelności, wynikające ze stosunków zobowiązaniowych, w wysokości wartości świadczeń majątkowych (np. wierzytelności z tytułu umowy sprzedaży).

Instytucja zmiany wierzyciela została określona w art. 509 - 518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Przeniesienie takie w prawie cywilnym jest określane jako przelew wierzytelności (cesja). Jeżeli wierzytelność jest stwierdzona pismem, przelew wierzytelności powinien być dokonany też w formie pisemnej. W wyniku przeniesienia (przelewu, cesji) wierzytelności, wygasa u dotychczasowego wierzyciela (cedenta) stosunek zobowiązaniowy z dłużnikiem, powstają natomiast nowe stosunki zobowiązaniowe w rozumieniu cywilnoprawnym pomiędzy nabywcą wierzytelności (cesjonariuszem) a dłużnikiem oraz pomiędzy zbywcą a nabywcą wierzytelności, jeżeli przeniesienie wierzytelności jest odpłatne. Na gruncie przepisów podatkowych transakcja odpłatnego zbycia wierzytelności jest zdarzeniem wywołującym określone skutki podatkowe.

Otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika pieniądze, w myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z dokonaną cesją wierzytelności stanowią przychód w rozumieniu art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z zasadą zawartą w art. 9 ust. 2 ww. ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego dokonał Pan wpłaty na poczet zawartej umowy na zakup lokalu mieszkalnego. Jednakże w związku z nie wywiązaniem się dewelopera z postanowień umowy podpisał Pan umowę cesji wierzytelności i z tego tytułu osiągnął przychód. W przedstawionym przez Pana stanie faktycznym nie wystąpił dochód, gdyż suma uzyskanego przychodu, tj. 45.000 zł, z tytułu cesji wierzytelności praw wynikających z umowy przedwstępnej sprzedaży lokalu mieszkalnego jest niższa aniżeli koszty związane z nabyciem, do których należeć będą kwoty wpłacone deweloperowi w związku z zawarciem umowy przedwstępnej tj. 89.184 zł Z tytułu odpłatnego zbycia praw majątkowych powstanie zatem strata, wobec tego nie wystąpi zobowiązanie podatkowe z tego tytułu.

Stanowisko Pana, iż kwota sprzedanej wierzytelności stanowi przychód w wysokości 45.000 zł, natomiast po odliczeniu kosztu w wysokości 89.184 zł powstanie strata, jest zatem prawidłowe.

.Jednocześnie należy zauważyć, iż przepisy art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnoszą się do opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy. Natomiast dochód uzyskany z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7, podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy. Przychód, koszty, dochód lub stratę należy wykazać w zeznaniu podatkowym składanym zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.