ITPB2/415-524/10/ENB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2010 r. (data wpływu 24 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczeń przyznanych pracownikom na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego - jest prawidłowe, jednakże z innych względów niż wskazane we wniosku.

W dniu 24 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczeń przyznanych pracownikom na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka skierowała pracowników na szkolenie związane z odnowieniem uprawnień kwalifikacyjnych dotyczących dozoru i eksploatacji urządzeń, instalacji i sieci (§ 3 i § 4 rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 28 kwietnia 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad posiadania kwalifikacji przez osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci).

Do 11 kwietnia 2010 r. wartość świadczeń przyznanych przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika podlegała zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie:

Z dniem 11 kwietnia 2010 r. ww. rozporządzenie utraciło moc w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego, a nowego przepisu nie wydano.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wartość świadczenia przyznanego pracownikom przez pracodawcę - w maju br. - na odnowienie uprawnień kwalifikacyjnych dotyczących dozoru i eksploatacji urządzeń instalacji i sieci, podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość świadczenia przyznanego po 11 kwietnia 2010 r. nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ za "odrębne przepisy" warunkujące zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można uznać przepisy art. 17 i 94 pkt 6 kodeksu pracy.

Przepisy te nakładają na pracodawcę obowiązek ułatwienia pracownikom podnoszenia kwalifikacji, szczególnie kwalifikacji niezbędnych do wykonywania zadań powierzonych pracownikowi przez pracodawcę w umowie o pracę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe, jednakże z innych względów niż wskazane we wniosku.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Jednym ze źródeł przychodów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest wymieniony w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy, stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Przepis ten uszczegółowiony został w art. 12 ustawy, stosownie do którego za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z cytowanych przepisów jednoznacznie wynika, że do przychodów pracownika zaliczyć należy wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, wynikające z zawartej umowy bądź mające związek z faktem wykonywania przez niego pracy, pełnienia służby.

Jednakże, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 16 lipca 2010 r. wolna od podatku jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

Natomiast do dnia 16 lipca 2010 r., na mocy tego przepisu, wolna od podatku była wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę w szkołach lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych.

Obecne brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nadane zostało ustawą z dnia 20 maja 2010 r. o zmianie ustawy - Kodeks pracy oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 105, poz. 655), która weszła w życie w dniu 16 lipca 2010 r. Ustawa ta stanowi wykonanie obowiązku dostosowania systemu prawa do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 31 marca 2009 r. (sygn. akt K 28/08), stwierdzającego niezgodność art. 103 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy - z art. 92 ust. 1 Konstytucji. Wskazane rozstrzygnięcie Trybunału spowodowało, że od dnia 11 kwietnia 2010 r. przestały obowiązywać przepisy regulujące prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników. Rozstrzygnięcie to w bezpośredni sposób oddziaływało również na prawo podatkowe, a brak odpowiednich regulacji mógł spowodować ograniczenie zakresu zwolnienia wyrażonego w ww. art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy.

Dla uniknięcia negatywnych konsekwencji zmiany omawianych uregulowań, w art. 3 powołanej ustawy nowelizującej wprowadzono zapis, zgodnie z którym do pracowników, którzy rozpoczęli podnoszenie kwalifikacji zawodowych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy regulujące zasady i warunki podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez pracowników, obowiązujące przed dniem 11 kwietnia 2010 r.

W związku z powyższym, odnosząc się do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że wartość świadczeń przyznanych przez Spółkę pracownikom na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego, w okresie od dnia 11 kwietnia 2010 r. do dnia 16 lipca 2010 r., korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania na zasadach obowiązujących do dnia 16 lipca 2010 r. Powołany przepis przejściowy ograniczył bowiem wszelkie wątpliwości interpretacyjne dotyczące stosowania zarówno prawa pracy jak i prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.