ITPB2/415-513/09/12-S/MU

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 21 stycznia 2010 r. sygn. akt I SA/Ol 748/09, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2009 r. (data wpływu 8 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie warunków skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest prawidłowe.

W dniu 8 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie warunków skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie aktu notarialnego z dnia 14 sierpnia 2008 r. Wnioskodawca wraz żoną dokonał sprzedaży lokalu mieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość. Lokal ten nabyli do majątku wspólnego na podstawie aktu notarialnego z dnia 4 lutego 2008 r. W lokalu tym Wnioskodawca był zameldowany kilka miesięcy. Ponad 12 miesięcy przed zbyciem tj. w sumie kilkanaście lata, zameldowana w nim, na pobyt stały była żona Wnioskodawcy. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, iż w trybie i terminie wymaganym przez przepis art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych złożył wraz z żoną oświadczenie o spełnieniu warunków opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) w związku z art. 21 ust. 22 cytowanej ustawy. Następnie za 2008 r. złożyli wspólne zeznanie podatkowe, nie wykazując i nie rozliczając w nim przychodu oraz podatku ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanej sytuacji Wnioskodawca miał obowiązek wykazania i rozliczenia w zeznaniu podatkowym za 2008 r. przypadającej na niego części przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość. Czy też nie miał takiego obowiązku w związku przysługującym prawem do zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, brzmienie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) i art. 21 ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że spełnienie warunku niezbędnego do skorzystania z ulgi meldunkowej przez jednego z małżonków (przesłanki zameldowania przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy w zbywanym lokalu, którą spełnia żona) powoduje, iż z ulgi mogą skorzystać łącznie oboje małżonkowie. Wnioskodawca uważa, iż dzielenie dochodu ze sprzedaży mieszkania w celu jego opodatkowania z powodu nie spełnienia przez jednego z nich ww. przesłanki nie ma uzasadnienia w przepisach cytowanej ustawy, ani w żadnych innych. W związku z tym uważa Pan, że jest uprawniony do ulgi przewidzianej w przywołanych przepisach.

W dniu 20 sierpnia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną Nr ITPB2/415-513/09/MU, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Stwierdził, iż w związku z brakiem zameldowania w sprzedanym lokalu mieszkalnym przez wymagany okres, nie spełnił On warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji nie jest uprawniony do skorzystania z uregulowanego w nim zwolnieniem, co oznacza że dochód ze zbycia ww. lokalu, w części przypadającej na Niego podlegał będzie opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pismem z dnia 26 sierpnia 2009 r. zostało złożone wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w przedmiotowej interpretacji. Odpowiedź na wezwanie została udzielona pismem z dnia 30 września 2009 r. znak ITPB2/415W-44/09/BK. W dniu 12 października 2009 r. do tutejszego organu wpłynęła skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia oraz o zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Wyrokiem z dnia 21 stycznia 2010 r. sygn. akt I SA/Ol 748/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uchylił zaskarżoną interpretację, gdyż jak stwierdził, z art. 21 ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż ulga meldunkowa ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków, w rezultacie czego, mimo że warunek zameldowania spełnia tylko jeden z małżonków, zwolnienie od podatku przychodów z odpłatnego zbycia ma zastosowanie również do małżonka, który tego warunku nie spełnia.

Od powyższego wyroku, tut. organ pismem z dnia 16 marca 2010 r. wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 14 listopada 2011 r. sygn. akt II FSK 994/10 umorzył postępowanie kasacyjne z uwagi na cofnięcie pismem z dnia 3 listopada 2011 r. wniesionej skargi kasacyjnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w dniu 14 sierpnia 2008 r. Wnioskodawca wraz żoną dokonał sprzedaży lokalu mieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość. Lokal ten nabyli do majątku wspólnego w dniu 4 lutego 2008 r. W lokalu tym Wnioskodawca był zameldowany kilka miesięcy. Ponad 12 miesięcy przed zbyciem tj. w sumie kilkanaście lata, zameldowana w nim, na pobyt stały była żona Wnioskodawcy. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, iż w trybie i terminie wymaganym przez przepis art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych złożył wraz z żoną oświadczenie o spełnieniu warunków opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) w związku z art. 21 ust. 22 cytowanej ustawy. Następnie za 2008 r. złożyli wspólne zeznanie podatkowe, nie wykazując i nie rozliczając w nim przychodu oraz podatku ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość.

Przepis art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. - stanowi, iż podatek od dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ustawy, jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Natomiast kosztami uzyskania przychodu w przypadku nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób są, w myśl art. 22 ust. 6d ustawy, udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Jednakże zważywszy na treść art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. - wolnymi od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

Podkreślić należy, iż ujęty w tym przepisie katalog rzeczy i praw, odpłatne zbycie których objęte jest zwolnieniem jest katalogiem zamkniętym.

Wobec powyższego, skoro ustawodawca nie wymienia w nim gruntów, to uznać należy, że tzw. ulga meldunkowa nie obejmuje przychodów z odpłatnego zbycia gruntów, zarówno tych, które stanowią odrębny przedmiot własności (prawo wieczystego użytkowania gruntu), jak i gruntów trwale związanych z budynkami, stanowiących część składową nieruchomości. Oznacza to, iż w przypadku np. odpłatnego zbycia działki gruntu zabudowanej budynkiem mieszkalnym, zwolnienie może dotyczyć po spełnieniu warunków, wyłącznie przychodu ze zbycia tego budynku bądź udziału w nim.

Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia (art. 21 ust. 21 ww. ustawy). Oznacza to, że nie złożenie oświadczenia lub złożenie go po terminie powoduje brak prawa do zwolnienia. Wymóg złożenia w terminie tego oświadczenia jest bowiem, obok zameldowania na pobyt stały w sprzedawanym lokalu lub budynku przez okres 12 miesięcy, warunkiem koniecznym do zastosowania omawianego zwolnienia. Warunek ten wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 21, dotyczącego zwolnień przedmiotowych, przez co stał się on nieodłącznym elementem regulacji dotyczącej możliwości zwolnienia przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zaznaczyć należy, iż na mocy § 1 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 kwietnia 2008 r. w sprawie przedłużenia terminu do złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych (Dz. U. Nr 59, poz. 361) termin do złożenia oświadczenia, określony w art. 21 ust. 21 ustawy, został przedłużony do dnia 30 kwietnia 2009 r.

Natomiast w sytuacji, gdy współwłaścicielami nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są współmałżonkowie, to zgodnie z art. 21 ust. 22 ww. ustawy zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w sprzedanym lokalu mieszkalnym zameldowana na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia była jedynie żona Wnioskodawcy, natomiast Wnioskodawca w tym lokalu był zameldowany na pobyt stały tylko kilka miesięcy. W trybie i terminie wymaganym przez przepis art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych złożył wraz z żoną oświadczenie o spełnieniu warunków opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) w związku z art. 21 ust. 22 cytowanej ustawy.

Oceniając tak przedstawiony stan faktyczny, uwzględniając stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie stwierdzić należy, iż spełnienie warunku niezbędnego do skorzystania z ulgi meldunkowej przez jednego z małżonków (przesłanki zameldowania na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy w zbywanym lokalu) powoduje, że z przedmiotowej ulgi mogą skorzystać łącznie oboje małżonkowie.

W związku tym, w sytuacji terminowego złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskany przez Wnioskodawcę przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.