ITPB2/415-503/10/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2010 r. (data wpływu - 21 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Pani ojciec zmarł w dniu 23 lutego 2001 r. W skład masy spadkowej po zmarłym wchodził między innymi udział wynoszący #189; części nieruchomości, t.j. działka nr 450/1, natomiast spadek nabyły matka, siostra i Pani - każda po udziale wynoszącym 1/3 części masy spadkowej. Następnie w dniu 14 października 2005 r. dokonały Panie nieodpłatnego zniesienia współwłasności ww. działki, w wyniku którego otrzymała Pani udziały pozostałych spadkobierczyń oraz należący uprzednio do matki udział wynoszący #189; części w ww. nieruchomości.

Ostatecznie w dniu 19 maja 2008 r. sprzedała Pani ww. działkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu sprzedaży działki, którą otrzymała Pani w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności postanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pani zdaniem, w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie powinna uiścić podatku dochodowego od sprzedanej w 2008 r. działki, ponieważ jej nabycie nastąpiło w drodze zniesienia współwłasności, t.j. darowizny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Pani w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

W kwestii zasad opodatkowania sprzedaży nieruchomości, należy stwierdzić, iż na mocy przepisu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tejże ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedstawionym stanie faktycznym dla zastosowania zasad opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości istotne znaczenie ma data nabycia udziałów w przedmiotowej nieruchomości i forma prawna ich nabycia.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia przez Panią spadku jest data śmierci spadkodawcy.

Celem zaś postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Współwłasność jest instytucją prawa cywilnego. Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego polega na tym, iż własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego). Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej.

Zgodnie z art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu. Natomiast na podstawie art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie, utożsamia Pani dwa odrębne zdarzenia prawne jakimi są darowizna i zniesienie współwłasności.

Podkreślić jednakże należy fakt, iż nie ma podstaw prawnych do utożsamiania zniesienia współwłasności z darowizną. Obie instytucje są bowiem dwoma niezależnymi sposobami kształtującymi stosunki własnościowe. Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Jednocześnie w myśl art. 889 Kodeksu cywilnego nie stanowią darowizny bezpłatne przysporzenia m.in. wówczas, gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu.

Zatem nabycie w wyniku zniesienia współwłasności nie jest równoznaczne z darowizną, nawet jeśli zniesienia współwłasności dokonano bez wzajemnych spłat i dopłat.

Wobec tego nie można obu instytucji utożsamiać, tym bardziej, że w postępowaniu w sprawie wydania interpretacji indywidualnej w myśl art. 14h Ordynacji podatkowej nie ma zastosowania dyspozycja art. 199a § 1 ustawy, zgodnie z którym organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności.

Mając zatem na uwadze postawione we wniosku pytanie stwierdzić należy, iż zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Natomiast jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego.

Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, która przekracza udział jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Z analizy zaistniałego stanu faktycznego wynika, że Pani ojciec zmarł w dniu 23 lutego 2001 r. Spadek po nim (w skład którego wchodził m.in. udział wynoszący #189; części nieruchomości, t.j. działka nr 450/1) nabyły matka, siostra i Pani - każda w udziale wynoszącym 1/3 części masy spadkowej. Następnie w dniu 14 października 2005 r. dokonały Panie nieodpłatnego zniesienia współwłasności ww. działki, w wyniku którego otrzymała Pani udziały pozostałych spadkobierczyń oraz należący uprzednio do matki udział wynoszący #189; części w ww. nieruchomości. Ostatecznie w dniu 19 maja 2008 r. sprzedała Pani ww. działkę.

Udziały w nieruchomości zostały nabyte przez Panią w 2001 r. w drodze spadku i w 2005 r. w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności, w związku z czym w sprawie zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Oznacza to, iż dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego w sprawie stanu faktycznego należy wskazać, że przychód uzyskany ze sprzedaży w 2008 r. nieruchomości odpowiadający udziałowi nabytemu w 2001 r. nie podlega opodatkowaniu zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy, gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, do dnia sprzedaży upłynęło 5 lat. Natomiast przychód ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałom nabytym w 2005 r. w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podlega opodatkowaniu na zasadach obowiązujących do dnia 31 grudnia 2006 r.

Mając na uwadze ww. przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż nabyte przez Panią w 2005 r. udziały należące do Pani matki i siostry winny być traktowane w kategorii przysporzenia, ponieważ przypadający Pani udział uległ powiększeniu.

Do przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w tej części będą miały zatem zastosowanie przepisy obowiązujące do dnia 31 grudnia 2006 r.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Zgodnie z przepisem art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. - podatek od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.

Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Jednakże w myśl ust. 2a tegoż artykułu powyższa zasada nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej transakcji złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Ponadto w analizowanym stanie faktycznym nie będzie miało zastosowania zwolnienie przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.), zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) w całości, jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, bowiem nabycie udziałów w 2005 r. nastąpiło w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Reasumując, sprzedaż opisanej we wniosku nieruchomości w 2008 r. w części dotyczącej udziałów nabytych przez Panią w 2005 r. stanowi źródło przychodu z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu według zasad obowiązujących do dnia 31 grudnia 2006 r. W pozostałej zaś części (tekst jedn. udziału nabytego w 2001 r. w drodze spadku) nie stanowi źródła przychodu w ww. rozumieniu, tym samym nie podlega opodatkowaniu omawianym podatkiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.