ITPB2/415-491/11/MU - Określenie obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku zwrotu nienależnie pobranych świadczeń przez pracownika.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2011 r. (data wpływu 16 maja 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 lipca 2011 r. (data wpływu 18 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika dotyczących zwrotu nienależnie pobranych świadczeń przez pracownika - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika dotyczących zwrotu nienależnie pobranych świadczeń przez pracownika. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 lipca 2011 r. (data wpływu 18 lipca 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Funkcjonariuszom policji na podstawie rozporządzenia MSWiA z dnia 4 marca 2002 r. w sprawie rodzaju i zakresu świadczeń socjalnych i bytowych przysługujących policjantom oraz członkom ich rodzin (Dz. U. Nr 23, poz. 236 z późn. zm.) przysługuje świadczenie pieniężne, zwane dopłatą do wypoczynku.

Policjant w dniu 2 marca 2010 r. złożył wniosek o przyznanie dopłaty do wypoczynku za rok 2010 w wysokości: 4 normy x 402 zł na 1 osobę uprawnioną w wysokości łącznej brutto 1.608 zł. Wnioskodawca jako płatnik pobrał zaliczkę na podatek dochodowy w wysokości 289 zł i w dniu 26 kwietnia 2010 r. przelał kwotę na rachunek bankowy funkcjonariusza.

W dniu 14 kwietnia 2010 r. funkcjonariusz ponownie złożył wniosek o przyznanie dopłaty do wypoczynku za rok 2010 w wysokości brutto 1.608 zł. Następnie 17 czerwca 2010 r. płatnik po obliczeniu i pobraniu zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 289 zł przelał kwotę 1.319 zł na rachunek bankowy funkcjonariusza.

Pobrany podatek od pierwszej i drugiej wypłaty został odprowadzony w ustawowych terminach na rachunek bankowy Urzędu Skarbowego. Natomiast przychody i zaliczki na podatek zostały wykazane w informacji PIT-11 za 2010 r.

W 2011 r. funkcjonariusz dokonał zwrotu dopłaty do wypoczynku za 2010 r. Zwrócona kwota dotyczyła wniosku z dnia 14 kwietnia 2010 r. i wyniosła 1.608 zł. Funkcjonariusz zwrócił otrzymaną w dniu 17 czerwca 2010 r. kwotę 1.319 zł oraz odprowadzony w lipcu 2010 r. podatek w wysokości 289 zł.

Jednocześnie policjant został poinformowany, że zwrócona kwota 1.608 zł pomniejszy przychód w informacji PIT-11 za 2011 r., zaś podatek w wysokości 289 zł zostanie zwrócony przez Urząd Skarbowy w 2012 r., po złożeniu zeznania podatkowego o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu.

Wobec powyższego zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o podatku dochodowym od osób fizycznych definiują pojęcie płatnika, wg których osoba prawna obowiązana jest do obliczenia i pobrania od przychodu (dochodu) podatnika podatku, a następnie wpłacenia go, na rachunek bankowy właściwego Urzędu Skarbowego. Ustawodawca określił rolę płatnika jako pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym. Z chwilą pobrania podatku i przekazania jego równowartości na rachunek właściwego Urzędu Skarbowego obowiązek płatnika wygasa. Płatnik nie ma prawa samodzielnie dokonywać zwrotu przekazanej zaliczki na podatek dochodowy podatnikowi, nie jest do tego uprawniony w zakresie obowiązków podatkowych płatnika. W związku z powyższym prawidłowe jest postępowanie przedstawione w pkt 1 poz. 69., czyli prawidłowe jest pomniejszenie przychodu za 2011 r. o kwotę dokonanego zwrotu, łącznie z pobranym podatkiem, a kwota podatku będzie zwrócona przez Urząd Skarbowy, po złożeniu zeznania podatkowego za ww. rok.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 tej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot "w szczególności" oznacza, że kategorie przychodów zostały wymienione w tym przepisie jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku służbowego, stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku służbowym, stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Dochodem ze stosunku pracy (służbowego) jest też dopłata do wypoczynku.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Jak wskazano we wniosku funkcjonariuszom policji na podstawie rozporządzenia MSWiA z dnia 4 marca 2002 r. w sprawie rodzaju i zakresu świadczeń socjalnych i bytowych przysługujących policjantom oraz członkom ich rodzin (Dz. U. Nr 23, poz. 236 z późn. zm.) przysługuje świadczenie pieniężne, zwane dopłatą do wypoczynku.

Policjant w dniu 2 marca 2010 r. złożył wniosek o przyznanie dopłaty do wypoczynku za rok 2010 w wysokości: 4 normy x 402 zł na 1 osobę uprawnioną w wysokości łącznej brutto 1.608 zł. Wnioskodawca jako płatnik pobrał zaliczkę na podatek dochodowy w wysokości 289 zł i w dniu 26 kwietnia 2010 r. przelał kwotę na rachunek bankowy funkcjonariusza.

W dniu 14 kwietnia 2010 r. funkcjonariusz ponownie złożył wniosek o przyznanie dopłaty do wypoczynku za rok 2010 w wysokości brutto 1.608 zł. Następnie 17 czerwca 2010 r. płatnik po obliczeniu i pobraniu zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 289 zł przelał kwotę 1.319 zł na rachunek bankowy funkcjonariusza.

Pobrany podatek od pierwszej i drugiej wypłaty został odprowadzony w ustawowych terminach na rachunek bankowy Urzędu Skarbowego. Natomiast przychody i zaliczki na podatek zostały wykazane w informacji PIT-11 za 2010 r.

W 2011 r. funkcjonariusz dokonał zwrotu dopłaty do wypoczynku za 2010 r. Zwrócona kwota dotyczyła wniosku z dnia 14 kwietnia 2010 r. i wyniosła 1.608 zł. Funkcjonariusz zwrócił otrzymaną w dniu 17 czerwca 2010 r. kwotę 1.319 zł oraz odprowadzony w lipcu 2010 r. podatek w wysokości 289 zł.

W związku z tym wskazać należy, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, przewidziana jest procedura określająca sposób zachowania się płatnika w przypadku otrzymania od podatnika zwrotu kwot wcześniej przez niego otrzymanych. Stosownie bowiem do treści art. 41b ww. ustawy, jeżeli podatnik dokonał zwrotu nienależnie pobranych świadczeń, które uprzednio zwiększyły dochód podlegający opodatkowaniu, przy ustalaniu wysokości podatku (zaliczek) płatnicy, o których mowa w art. 31, 33, 35 i 41, odejmują od dochodu kwotę dokonanych zwrotów, łącznie z pobranym podatkiem (zaliczką).

Powyższy przepis (art. 41b) realizuje zasadę uwzględniania podatnikowi kwot przez niego zwróconych w możliwie najkrótszym czasie, czyli w rozliczeniach związanych z obliczeniem zaliczek na podatek. Płatnik, któremu podatnik zwrócił na skutek różnych okoliczności kwotę przez niego wcześniej wypłaconą, obowiązany jest zatem pomniejszać dochód ustalany dla celów obliczenia zaliczki o dokonany przez podatnika zwrot począwszy od miesiąca, w którym on nastąpił. Jeżeli kwota dokonanego w tym miesiącu zwrotu przekracza dochód tego miesiąca, płatnik może o powstałą różnicę pomniejszyć dochód z miesiąca następnego, aż do pełnego pomniejszenia. Przy czym powyższe pomniejszenia mogą być stosowane przez płatnika wyłącznie w tym roku podatkowym, w którym podatnik dokonał zwrotu.

Brak możliwości rozliczania przez płatnika kwoty zwrotów w latach następnych nie oznacza, iż powyższa kwota podatnikowi przepada. Oprócz procedury polegającej na odejmowaniu przez płatnika od dochodu kwoty zwróconej przez podatnika ustawodawca wprowadził procedury dokonywania takich odliczeń przez podatnika.

Stosownie do art. 26 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot dokonanych w roku podatkowym zwrotów nienależnie pobranych świadczeń, które uprzednio zwiększyły dochód podlegający opodatkowaniu, w kwotach uwzględniających pobrany podatek dochodowy, jeżeli zwroty te nie zostały potrącone przez płatnika.

Natomiast na podstawie art. 26 ust. 7h ww. ustawy kwota, o której mowa w ust. 1 pkt 5, przekraczająca kwotę dochodu, o którym mowa w ust. 1, może być odliczona od dochodu uzyskanego w najbliższych kolejno po sobie następujących 5 latach podatkowych. Jeżeli więc płatnik nie odliczy dokonanego przez podatnika zwrotu od bieżących dochodów podatnika, na skutek upływ roku podatkowego bądź osiągania przez niego niewielkich dochodów lub ustania źródła przychodu, odliczenia dokonuje wówczas sam podatnik. W tym też celu zasadnym jest (dla celów dowodowych) wystawienie pracownikowi zaświadczenia o dokonanym zwrocie.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż art. 41b ww. ustawy zobowiązuje płatnika do pomniejszenia miesięcznego dochodu ustalonego dla celów obliczenia zaliczki o dokonany przez podatnika zwrot począwszy od miesiąca, w którym on nastąpił. Natomiast w przypadku gdy płatnik nie dokona pełnego pomniejszenia w roku podatkowym, w którym podatnik dokonał zwrotu, wówczas podatnik dokonuje, na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy, odliczenia pozostałej kwoty w zeznaniu rocznym.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż powinien pracownikowi pomniejszyć przychód za 2011 r. o kwotę dokonanego zwrotu, łącznie z pobranym podatkiem, a kwota podatku zostanie zwrócona pracownikowi przez urząd skarbowy, po złożeniu zeznania podatkowego za 2011 r. należało uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.