ITPB2/415-473/08/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 17 kwietnia 2008 (data wpływu 21 kwietnia 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 maja 2008 r. (data stempla pocztowego - 30 maja 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntów rolnych bądź nieużytków - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 kwietnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntów rolnych bądź nieużytków. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 29 maja 2008 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Rolnik, prowadzący samodzielnie gospodarstwo rolne, kupuje grunty rolne lub nieużytki za kwotę np. 10 000 zł, które następnie - nie zmieniając przy tym przeznaczenia - sprzedaje np. po upływie miesiąca za kwotę np. 50 000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Pani zdaniem, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sprzedaż gruntów rolnych jest wolna od opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Pani w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie:

Z treści cytowanego przepisu wynika, że źródłem przychodu podatnika jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie. Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie podlega, w świetle ww. przepisu, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

* odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

* zostało dokonane po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego rolnik kupuje grunty rolne lub nieużytki, które zamierza sprzedać po krótkim czasie (np. miesiącu). Z uwagi na fakt, iż będzie on posiadał przedmiotowe nieruchomości krócej niż 5 lat, zatem nie upłynie pięcioletni okres od końca roku w którym je nabył, określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy tym, istotne dla ustalenia zasad opodatkowania przychodu ze sprzedaży jest ustalenie, czy odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. W takiej bowiem sytuacji przychód ze sprzedaży nieruchomości stanowi przychód z tej działalności.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) doprecyzowano definicję działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu po nowelizacji - ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

We wniosku o interpretację indywidualną stwierdziła Pani, że grunty rolne, nabyte za kwotę 10 000 zł, będą sprzedawane np. po miesiącu za kwotę np. 50 000 zł W świetle powyższej definicji, działanie takie jest rodzajem aktywności określonej jako działalność związana z obrotem nieruchomościami rolnymi, podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Ponadto, sprzedając z zyskiem grunty rolne zbywca będzie ponosił odpowiedzialność względem nabywców i osób trzecich, obrót gruntami rolnymi będzie realizowany w miejscu i czasie ustalonym przez sprzedającego, a także będzie on ponosił ryzyko gospodarcze związane z wykonywanymi czynnościami. Są to dodatkowe przesłanki negatywne, wymienione w art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przesadzające o fakcie, że podjęte czynności będą stanowiły działalność gospodarczą. W konsekwencji, nie znajdzie w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, a dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, w okolicznościach wskazujących na to, że sprzedaż ta wykonywana jest w ramach prowadzonej działalności, winien być opodatkowany zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego właśnie źródła (pozarolniczej działalności gospodarczej).

Podatnicy rozpoczynający bądź prowadzący działalność gospodarczą z mocy prawa (tj. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) są opodatkowani według ujętej w art. 27 ust. 1 skali podatkowej (w 2008 r. - 19%, 30% i 40%). Jednakże zgodnie z art. 9a ust. 2 cytowanej ustawy mają prawo wyboru formy opodatkowania, pod warunkiem, że złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemne oświadczenie o wyborze sposobu opodatkowania określonego w art. 30c (tzw. podatek liniowy wynoszący 19%), a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Podatnicy mogą również wybrać opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych (przy czym nie wszystkie rodzaje działalności gospodarczej mogą być opodatkowane w tej formie) - art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.). Należy przy tym podkreślić, iż podstawową różnicą pomiędzy opodatkowaniem na zasadach ogólnych (skala podatkowa lub podatek liniowy) a ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych jest to, iż w przypadku zasad ogólnych podatek oblicza się od dochodu (tj. przychodu pomniejszonego o koszty) osiągniętego w ciągu roku podatkowego z tytułu prowadzonej działalności, natomiast w przypadku ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych - od przychodu, bez pomniejszania go o poniesione koszty.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie od opodatkowania uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

Jak wskazano uprzednio, jedną z zasadniczych przesłanek wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest to, aby zbywane grunty zachowały charakter rolny lub leśny. Oceniając spełnienie tej przesłanki należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy gruntu, odnośnie dalszego przeznaczenia nieruchomości. Kwestia utraty charakteru rolnego znalazła się w polu rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 25 marca 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 2152/96 (publik. LEX nr 34689) stwierdził następująco: tak sformułowany przepis (tj. art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy) odczytać należy w ten sposób, że w momencie sprzedaży gruntów z przeznaczeniem ich na inne cele następuje utrata rolnego lub leśnego charakteru gruntów i uzyskany w ten sposób przychód nie jest wolny od podatku. Cel nabycia zaś gruntów wynika bezpośrednio z aktu notarialnego. Jeżeli ów cel następnie zostanie potwierdzony czynnościami natury administracyjnej (decyzja o wyłączeniu gruntów z produkcji), to tym bardziej będzie to świadczyło o tym, że w momencie sprzedaży grunt utracił swój pierwotny charakter. Podkreślić przy tym należy, iż decydującymi w tym względzie są okoliczności faktyczne, takie jak zapisy w akcie notarialnym dotyczące celu nabycia nieruchomości i zamiar nabywcy co do jej wykorzystywania. Niemniej jednak, są to okoliczności, których oceny dokonuje organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem obowiązek udowodnienia ich zaistnienia ciąży na podatniku, tj. osobie która zamierza skorzystać ze zwolnienia. Zaś indywidualna interpretacja przepisów prawa jest jedynie przedstawieniem poglądu organu dotyczącego rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej sprawy indywidualnej.

Przytoczone w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy zwolnienie przedmiotowe, w szczególności określone enumeratywnie przesłanki jego zastosowania, wskazują jednoznacznie na cel jego zastosowania, tj. ułatwienie działalności rolniczej poprzez ekonomicznie i rolniczo uzasadnione kształtowanie powierzchni wchodzących w skład danego gospodarstwa rolnego, bądź mających je utworzyć, gruntów rolnych. Z kolei z wniosku z dnia 17 kwietnia 2008 r. wynika, iż celem opisanej w nim działalności jest osiąganie zysku poprzez skup gruntów rolnych lub nieużytków i ich sprzedaż za wyższą cenę w jak najszybszym czasie.

Reasumując, przychód ze sprzedaży gruntów rolnych lub nieużytków należy opodatkować zgodnie z zasadami przewidzianymi dla pozarolniczej działalności gospodarczej, w sytuacji gdy opisane we wniosku czynności realizowane będą w sposób zorganizowany, ciągły i ukierunkowane na osiągnięcie zysku. Zatem rozpatrywanie zajętego przez Panią stanowiska w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest - wobec powyższych ustaleń - bezprzedmiotowe, skoro przepis ten nie ma zastosowania do działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.