ITPB2/415-468/08/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2008 r. (data wpływu 21 kwietnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wypłacanego przez pracodawcę ryczałtu z tytułu używania przez pracowników prywatnych samochodów w celach służbowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 kwietnia 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wypłacanego przez pracodawcę ryczałtu z tytułu używania przez pracowników prywatnych samochodów w celach służbowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność usługową związaną z chowem i hodowlą zwierząt z wyjątkiem działalności weterynaryjnej. Posiada buhaje i knury. Do ich utrzymania, w celu pozyskania paszy, posiada także gospodarstwo rolne. W związku z tym zaistnieje potrzeba wzywania niektórych pracowników poza godzinami normatywnymi ich pracy. W takich sytuacjach będą korzystać oni z własnych samochodów. Spółka chce tym pracownikom przyznać ryczałty samochodowe, które pokryją koszty ich dojazdów. Wielkość ryczałtów nie przekroczy limitu (dla gminy, w którym znajduje się siedziba Spółki - 300 km) i zostaną zastosowane stawki: dla samochodów osobowych o pojemności silnika do 900 cm ³ - 0,5214 zł za 1 km i dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 900 cm ³ - 0,8358 zł za 1 km, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. Nr 27, poz. 271 z późn. zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przyznany pracownikowi ryczałt samochodowy z tytułu używania w jazdach lokalnych prywatnego samochodu do celów służbowych korzysta ze zwolnienia z podatku zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Spółki, przyznany ryczałt samochodowy nie stanowi podstawy do naliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ stanowi zwrot poniesionych kosztów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Natomiast w świetle art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Nie znajduje zatem uzasadnienia stanowisko, iż zwrot poniesionych kosztów nie stanowi dochodu do opodatkowania.

Do dnia 31 grudnia 2003 r. obowiązywał art. 21 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolnymi od podatku dochodowego były kwoty otrzymane przez pracowników z tytułu kosztów używania pojazdów samochodowych dla potrzeb zakładu pracy:

Od dnia 1 stycznia 2004 r. obowiązuje przepis art. 21 ust. 1 pkt 23b cytowanej ustawy stanowiący, iż wolnym od podatku dochodowego jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw - do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika.

Zatem w świetle obecnie obowiązujących przepisów nieopodatkowane są tylko te świadczenia (dotyczące jazd lokalnych), wypłatę których przewidują przepisy innych ustaw:

* wyznaczając pracodawcy obowiązek ich wypłaty, bądź

* wskazując możliwość zwrotu kosztów używania samochodu w pracy.

Przepisami innych ustaw o których mowa w cytowanym wyżej art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są np.:

* art. 6a ustawy z dnia 30 lipca 1997 r. o państwowym przedsiębiorstwie użyteczności publicznej "Poczta Polska" (Dz. U. z 1997 r. Nr 106, poz. 675 z późn. zm.), oraz

* art. 46a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2005 r. Nr 45, poz. 435 z późn. zm.).

W pozostałych przypadkach ryczałt samochodowy za tzw. jazdy lokalne jest opodatkowany.

Należy również zauważyć, iż stosownie do postanowień art. 34a ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 125, poz. 874) na podstawie umów cywilnoprawnych mogą być używane, dla celów służbowych, samochody osobowe, motocykle i motorowery niebędące własnością pracodawcy.

Minister właściwy do spraw transportu w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw finansów publicznych określa, w drodze rozporządzenia, warunki ustalania oraz sposób dokonywania zwrotu kosztów używania pojazdów, uwzględniając rodzaj pojazdu mechanicznego, jego pojemność oraz limit kilometrów w zależności od liczby mieszkańców w danej gminie lub mieście, właściwych ze względu na miejsce zatrudnienia pracownika. Obecnie w tym zakresie obowiązują przepisy Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 27, poz. 271 z późn. zm.). Zwrot kosztów z tytułu używania pojazdów mechanicznych, przyznawany pracownikom na podstawie art. 34a ustawy o transporcie drogowym, nie mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, że funkcjonujący w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych katalog zwolnień przedmiotowych stanowi odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, co wielokrotnie w swym orzecznictwie podkreślał Trybunał Konstytucyjny (np. wyrok z dnia 25 listopada 1997 r., sygn. akt K26/97). Zgodnie z opinią Trybunału Konstytucyjnego: "zwolnienia podatkowe nie stanowią uznanego przez ustawodawcę standardu prawnego, lecz są ustawowym wyjątkiem od zasady powszechności i równości obowiązków podatkowych (...). Stąd ustawodawcy należy przyznać znaczną swobodę w określaniu w ustawie stanów faktycznych stanowiących podstawę opodatkowania lub podstawę ulgi podatkowej oraz generalnie znaczną swobodę w kształtowaniu poszczególnych konstrukcji prawno-podatkowych".

W świetle przytoczonego przez Spółkę zdarzenia przyszłego (przy uwzględnieniu wyżej ustalonego stanu prawnego) zakwalifikowanie wypłacanego pracownikom świadczenia z tytułu używania przez nich samochodów prywatnych w celach służbowych jako zwrot kosztów w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe. Wprawdzie Wnioskodawca stwierdził jedynie, że dokumentowanie i rozliczanie świadczeń z tytułu korzystania z prywatnych samochodów odbywa się zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami, jednakże nie ulega wątpliwości, że tymi przepisami jest art. 34a wspomnianej ustawy o transporcie drogowym i wydane na jego podstawie przepisy wykonawcze.

Brak jest przepisów odrębnych ustaw, które gwarantowałyby pracodawcom, prowadzącym działalność usługową związaną z chowem i hodowlą zwierząt, możliwość przyznania prawa do zwrotu poniesionych kosztów, albo nakładających na nich obowiązek ich zwrotu. Wobec tego przyznany zwrot nie mieści w dyspozycji cytowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.