ITPB2/415-46/08/IB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2008 r. (data wpływu 17 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia mieszkania w drodze zamiany - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 stycznia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia mieszkania w drodze zamiany.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 2007 r. otrzymała Pani wraz z bratem w drodze spadku po zmarłym ojcu spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego (każdy z Państwa otrzymał udział w spadku wynoszący 1/2). Podaje Pani, iż wartość spadku, czyli tego mieszkania to 260.000 zł W mieszkaniu tym nie jest i nie będzie Pani zameldowana. W 2008 r. zamierza Pani wraz z bratem zamienić to mieszkanie na mniejsze o wartości 140.000 zł. Jednocześnie druga strona umowy zamiany ma Państwu dopłacić gotówką 120.000 zł. Podsumowując powyższe stwierdza Pani, iż w rezultacie tej zamiany brat otrzyma wspomniane mieszkanie o wartości 140.000 zł, Pani natomiast otrzyma pieniądze w kwocie 120.000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Od jakiej kwoty należy odprowadzić podatek w wysokości 19% w przypadku zamiany mieszkań tj. od otrzymanej przez Panią gotówki czy od wartości spadku tj. od kwoty 260.000 zł.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 30e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy w wysokości 19% powinna Pani odprowadzić od dochodu czyli od otrzymanej gotówki w wysokości 120.000 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Pojęcie odpłatne zbycie obejmuje swoim zakresem nie tylko umowę sprzedaży, ale również umowę zamiany.

Wobec tego zamiana nieruchomości lub prawa do lokalu mieszkalnego stanowi, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródło przychodu podatkowego, jeśli ma ona miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie oraz nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Jeśli natomiast odpłatne zbycie nieruchomości lub prawa do lokalu mieszkalnego następuje po upływie tego okresu nie powstaje przychód z zamiany (nie ma miejsca opodatkowanie podatkiem dochodowym).

W sytuacji przedstawionej we wniosku, w 2007 r. nabyła Pani w drodze spadku spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. W 2008 r. zamierza Pani wraz z bratem zbyć to prawo na podstawie umowy zamiany. W konsekwencji, planowana przez Panią zamiana będzie stanowiła źródło przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. na podstawie art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Natomiast podstawą obliczenia podatku - stosownie do ust. 2 niniejszego przepisu - o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 30e ust. 3 ww. ustawy, w przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) dochód ustala się u każdej ze stron umowy na zasadach, o których mowa w ust. 2.

Zgodnie z art. 19 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Przepisy ust. 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wobec powyższego, w zdarzeniu przyszłym opisanym przez Panią we wniosku uzyska Pani przychód z tytułu umowy zamiany w postaci wyrażonej w cenie określonej w umowie wartości zbywanego przez Panią spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego (proporcjonalnie do udziału w spadku) pomniejszonej o koszty tego odpłatnego zbycia. Wartość tego udziału w dniu jego nabycia (wartość spadku, na którą Pani wskazuje we wniosku) pozostaje natomiast w tym przypadku bez znaczenia. W przedmiotowej sprawie wartość ta nie może również stanowić kosztu uzyskania przychodu, ponieważ zgodnie z wyżej powołanym art. 22 ust. 6d ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje takiej możliwości.

Przy tym należy mieć również na uwadze, że ze zbywanym przez Panią udziałem w prawie do tego lokalu może być związany udział do określonej części we współwłasności części wspólnych budynku, jak też w prawie własności lub użytkowania wieczystego gruntu. W sytuacji więc, gdy następuje odpłatne zbycie wszystkich ww. udziałów, przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany będzie wartość wszystkich zbywanych przez Panią udziałów.

Podstawą obliczenia podatku według stawki 19% będzie z kolei dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem i kosztami uzyskania tego przychodu, ustalony na zasadach, o których mowa w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W szczególności zaś dochód ten będzie stanowiła wartość zbywanego przez Panią spółdzielczego prawa do lokalu pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia oraz koszty wymienione w art. 22 ust. 6d ustawy tj. w przypadku zapłacenia podatku od spadków i darowizn kwota tego podatku w takiej części w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn oraz ewentualne udokumentowane nakłady, poczynione w czasie posiadania przez Panią tego mieszkania.

W przypadku natomiast dokonania przez Panią od zbywanego prawa odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy, dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych powiększy jeszcze suma tych dokonanych odpisów.

W konsekwencji, w świetle obowiązujących przepisów prawnych oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku nie sposób uznać, że w wyniku zamiany uzyska Pani dochód w kwocie dopłaty uiszczonej przez drugą stronę umowy zamiany.

Zgodnie z art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Zamiana jest czynnością prawną konsensualną, odpłatną i wzajemną, rodzi skutki zobowiązujące, a w warunkach określonych w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego - skutki rozporządzające.

Jak wynika natomiast z wniosku, w planowanej umowie zamiany wystąpi Pani wraz z bratem jako strona, która przenosić będzie spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego, a w zamian za to prawo druga strona tej umowy przeniesie na Panią oraz na Pani brata prawo do innego lokalu mieszkalnego o mniejszej wartości oraz uiści na Państwa rzecz stosowną dopłatę w gotówce. Nie można więc zgodzić się z Pani twierdzeniem sformułowanym jako podsumowanie, iż w wyniku takiej czynności prawnej jak ta opisana we wniosku, Pani brat otrzyma mieszkanie, natomiast Pani określone środki pieniężne.

Jednocześnie w odniesieniu do określenia "nabycie spadku" użytego we wniosku podkreślić należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają własnej definicji nabycia spadku, a zatem zastosowanie w tym względzie również znajdują przepisy Kodeksu cywilnego. W przypadku nabycia rzeczy i praw majątkowych tytułem spadku za dzień nabycia uznaje się dzień śmierci spadkodawcy. Art. 924 ww. ustawy stanowi, że spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Natomiast zgodnie z art. 925 ww. ustawy, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Orzeczenie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego).

Data nabycia prawa lub nieruchomości z kolei ma istotne znaczenie dla zastosowania zasad opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) wprowadzono bowiem obowiązujące od 1 stycznia 2007 r., zasady opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

Nowe przepisy, w tym cytowany uprzednio art. 30e ustawy, mają zastosowanie do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw nabytych po dniu 1 stycznia 2007 r.

Na podstawie bowiem art. 7 ust. 1 ww. ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Mając na uwadze, że Pani jest stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaznacza się, iż interpretacja nie dotyczy Pani brata, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.