ITPB2/415-453a/10/IB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2010 r. (data wpływu 4 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest prawidłowe.

W dniu 4 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Pracownik Urzędu Miejskiego został skierowany na naukę w celu podnoszenia kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Międzyuczelniane Podyplomowe Studium). Zawarto z nim umowę na sfinansowanie kosztów kształcenia. Umowa ta została natomiast zawarta na podstawie umowy partnerskiej pomiędzy Gminą D a Gminą C, której celem jest wspólna realizacja projektu finansowanego ze środków Unii Europejskiej w ramach Norweskiego Mechanizmu Finansowego, na który Gmina D otrzymała dofinansowanie z ww. programu. Gmina C sfinansowała koszt uczestnictwa w ww. studiach w kwocie 4.200 zł, a następnie po otrzymaniu refundacji ze środków Norweskiego Mechanizmu Finansowego Gmina D zwróciła tę kwotę (4.200 zł) Gminie C.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z zaistniałym stanem faktycznym kwotę 4.200 zł należy umieścić w poz. 72 w PIT-11 jako przychód pracownika z innych źródeł. Czy przysługuje zwolnienie z opodatkowania zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 40 i 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 40 i 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz na podstawie interpretacji z dnia 30 kwietnia 2008 r. Nr DD3/033/10/KDJ/08/173 sfinansowanie kosztów kształcenia pracownika na studiach podyplomowych bez względu na formę, w jakiej pracownik podejmuje studia t.j. szkolną lub pozaszkolną jest zwolnione z poboru zaliczki na podatek i nie stanowi jego przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z cytowanych przepisów jednoznacznie wynika, że do przychodów pracownika zalicza się wszystkie otrzymywane przez niego świadczenia, wynikające z zawartej umowy bądź mające związek z wykonywaniem przez niego pracy. Należy zatem przyjąć, że co do zasady wartość świadczeń otrzymanych przez pracownika na dokształcanie i podnoszenie kwalifikacji zawodowych stanowi przychód ze stosunku pracy. Przychód ten może być jednak w określonych sytuacjach zwolniony z podatku dochodowego.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 16 lipca 2010 r. wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę w szkołach lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych.

Artykuł 21 ust. 1 pkt 90 w brzmieniu obowiązującym od 16 lipca 2010 r. stanowi, że wolna od podatku jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

Obecne brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nadane zostało ustawą z dnia 20 maja 2010 r. o zmianie ustawy - Kodeks pracy oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 105, poz. 655), która weszła w życie w dniu 16 lipca 2010 r. Ustawa ta stanowi wykonanie obowiązku dostosowania systemu prawa do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 31 marca 2009 r. (sygn. akt K 28/08), stwierdzającego niezgodność art. 103 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy - z art. 92 ust. 1 Konstytucji. Wskazane rozstrzygnięcie Trybunału spowodowało, że od dnia 10 kwietnia 2010 r. przestały obowiązywać przepisy regulujące prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników. Rozstrzygnięcie to w bezpośredni sposób oddziaływało również na prawo podatkowe, a brak odpowiednich regulacji mógł spowodować ograniczenie zakresu zwolnienia wyrażonego w ww. art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy.

Dla uniknięcia negatywnych konsekwencji zmiany omawianych uregulowań, w art. 3 powołanej ustawy nowelizującej wprowadzono zapis, zgodnie z którym do pracowników, którzy rozpoczęli podnoszenie kwalifikacji zawodowych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy regulujące zasady i warunki podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez pracowników, obowiązujące przed dniem 11 kwietnia 2010 r.

W związku z powyższym, odnosząc się do przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego stwierdzić należy, że wartość świadczeń przyznanych pracownikowi na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego zgodnie z przepisami obowiązującymi przed dniem 11 kwietnia 2010 r. korzysta ze zwolnienia z opodatkowania.

Podkreślić należy, iż użyte w cytowanym przepisie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy sformułowanie "odrębne przepisy" obejmuje cały szereg aktów prawnych, z których wynika prawo pracownika do otrzymania od pracodawcy świadczeń w związku z dokształcaniem. Do tego katalogu można zaliczyć m.in. rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej i Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych (Dz. U. Nr 103, poz. 472 z późn. zm.), będące aktem wykonawczym do art. 103 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.). Ww. rozporządzenie regulowało rodzaj i zakres świadczeń przysługujących pracownikowi podnoszącemu kwalifikacje zawodowe w formach szkolnych jak i pozaszkolnych, jednocześnie jednak nie zawierało definicji pojęcia "formy pozaszkolne".

Zakres pozaszkolnych form dokształcania osób dorosłych doprecyzowuje § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełnienia przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz. U. Nr 31, poz. 216).

Zgodnie z tym przepisem uzyskiwanie i uzupełnianie przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych odbywa się w następujących pozaszkolnych formach kształcenia:

Rozporządzenie to dotyczy jednak form kształcenia osób dorosłych wyłącznie na poziomie wynikającym z ustawy o systemie oświaty. Regulacja ta nie obejmuje swoim zakresem zagadnienia podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez osoby dorosłe będące pracownikami realizowanych w różnorodnych formach o charakterze pozaszkolnym przez szerokie i zróżnicowane grono podmiotów na podstawie innych przepisów. Zatem podnoszenie kwalifikacji na studiach podyplomowych, różnego rodzaju aplikacjach, które nie są realizowane na podstawie rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r. może zostać uznane za udział w pozaszkolnej formie kształcenia.

W konsekwencji nie ma przeszkód do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do świadczeń otrzymanych przez pracownika w związku z podjęciem przez niego na podstawie skierowania zakładu pracy studiów podyplomowych - bez względu na formę, w jakiej pracownik podejmuje te studia t.j. szkolną lub pozaszkolną.

Mając na uwadze stan faktyczny przedstawiony we wniosku oraz powołany powyżej stan prawny - w kontekście pytania Wnioskodawcy oraz wskazanych we wniosku przepisów będących przedmiotem interpretacji - stwierdzić zatem należy, że sfinansowanie przez pracodawcę kosztów studiów podyplomowych przyznane zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.