ITPB2/415-424/08/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Uniwersytetu, przedstawione we wniosku z dnia 7 kwietnia 2008 r. (data wpływu 11 kwietnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego wynagrodzeń finansowanych ze środków 6. Programu Ramowego Badań i Rozwoju Technicznego Unii Europejskiej - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 kwietnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego wynagrodzeń finansowanych ze środków 6. Programu Ramowego Badań i Rozwoju Technicznego Unii Europejskiej.

W przedmiotowym wniosku oraz uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Uniwersytet realizuje projekty w ramach 6. Programu Ramowego Badań i Rozwoju Technicznego Unii Europejskiej. Projekty są realizowane w formie grantów na podstawie przeprowadzonych konkursów i zawartych kontraktów podpisanych przez Komisję Europejską, w których Uczelnia jest jedną ze stron. Uniwersytet jest bezpośrednim beneficjentem środków otrzymanych (przez wybranego koordynatora) z Unii Europejskiej w formie bezzwrotnej pomocy, a środki wyrażone w EURO gromadzone są na wydzielonym rachunku bankowym. Finansowanie odbywa się w transzach. Warunkiem otrzymania następnej transzy jest odpowiednie zaawansowanie realizacji projektu oceniane przez Komisję Europejską na podstawie złożonego raportu merytorycznego i finansowego. Weryfikacja złożonych raportów trwa około trzech miesięcy, w tym czasie, w celu zapewnienia ciągłości realizacji projektu i wywiązania się z terminowego zakończenia prac, Uczelnia kredytuje projekt do momentu otrzymania środków z Unii Europejskiej. Ze względu na okresowe kredytowanie projektu, dochody osób bezpośrednio realizujących projekt opodatkowane są na zasadach ogólnych. Osoba zatrudniona w projekcie ma możliwość ubiegania się o zwrot nadpłaconego podatku dochodowego w rozliczeniu rocznym składanym do urzędu skarbowego. Takie postępowanie budzi niezadowolenie osób realizujących projekty europejskie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenia wypłacone osobom bezpośrednio realizującym projekt w okresie przejściowego braku środków na rachunku bankowym (EURO) podlegają zwolnieniu przedmiotowemu określonemu w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Uniwersytetu, warunkiem zwolnienia dochodów z podatku dochodowego od osób fizycznych - zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 46 - jest spełnienie łącznie dwóch warunków:

Przejściowy brak środków na rachunku bankowym obsługującym projekt nie może decydować o ostatecznym źródle finansowania projektu (a tym samym wynagrodzeń), w związku z tym zasadne jest zastosowanie zwolnienia przedmiotowego do całości wynagrodzeń wynikających z realizacji projektu finansowanego ze środków Unii Europejskiej w momencie wypłaty wynagrodzeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Uniwersytetu w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

W świetle ww. przepisu dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

* środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych (...), w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,

* prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić przy tym należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna - nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku Uniwersytet realizuje projekty w ramach 6. Programu Ramowego Badań i Rozwoju Technicznego Unii Europejskiej.

Decyzją Nr 1513/2002/WE Parlamentu Europejskiego i Rady (Dz. U. WE L. 232/1 z 29 sierpnia 2002 r.) przyjęto - na lata 2002-2006 - 6. Program Ramowy w dziedzinie badań, rozwoju technologicznego i demonstracji, przyczyniający się do utworzenia Europejskiej Przestrzeni Badawczej i innowacji. 6. Program Ramowy jest trzecią największą linią budżetową w wydatkach Unii Europejskiej i jej głównym instrumentem, służącym do finansowania badań w Europie. Jego celem jest rozwój społeczności naukowej, wspieranie prac naukowych i technicznych prowadzonych w ramach ponadnarodowej współpracy w dziedzinie badań, zwłaszcza pomiędzy przemysłem a szkołami wyższymi oraz tworzenie sieci doskonałości.

Ww. Program obejmuje trzy podstawowe kierunki działań:

* koncentrację i integrację badań w UE,

* strukturyzację Europejskiej Przestrzeni Badawczej,

* wzmacnianie podstaw Europejskiej Przestrzeni Badawczej.

Zgodnie z Artykułem 12 ust. 5 Rozporządzenia (WE) Nr 2321/2002 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 16 grudnia 2002 r. dotyczącego zasad udziału przedsiębiorstw, ośrodków badawczych i uniwersytetów oraz zasad upowszechniania wyników badań celem realizacji szóstego programu ramowego Wspólnoty Europejskiej (2002-2006) uczestnicy działania pośredniego, rozumianego jako działalność badawcza i rozwoju technologicznego przedsięwzięta przez jednego lub więcej uczestników w ramach instrumentu szóstego programu ramowego (Art. 2 pkt 2), podpisują porozumienie o konsorcjum. Zgodnie z Artykułem 13 ust. 1 konsorcjum realizuje działanie pośrednie i przyjmuje w tym celu wszystkie niezbędne i uzasadnione środki. Wspólnotowe wsparcie finansowe jest wypłacane na rzecz koordynatora. Koordynator zarządza wspólnotowym wsparciem finansowym w zakresie jego przydziału uczestnikom oraz działaniami zgodnymi z umową i decyzjami przyjętymi przez konsorcjum zgodnie z procedurami wewnętrznymi ustanowionymi w porozumieniu konsorcjum.

Pomoc UE w zakresie realizacji projektu w ramach Programu przyjmuje formę "grantu do budżetu" wypłacanego jako wkład w koszty (wyłączając podatki pośrednie, cła, odsetki, itd.) faktycznie poniesione w czasie trwania projektu. Koszty te powinny być konieczne i "ekonomicznie uzasadnione" oraz zostać właściwie odnotowane w księgach rachunkowych uczestników (lub, jeśli kontrakt tak przewiduje, w księgach "strony trzeciej"). W zależności od typu działalności maksymalny poziom wsparcia wspólnotowego może osiągać różną wysokość. Komisja Europejska przekazuje środki pomocowe konsorcjum podmiotów, którego przedstawiciele są beneficjentami tychże środków. Grant wypłacany jest w rocznych ratach na podstawie wyników, przy dodatkowej weryfikacji wydatkowania zaliczki w czasie minionego roku wdrażania Wspólnego Programu Działań (JPA). Komisja otrzymuje od konsorcjum sprawozdanie roczne zawierające listę działań z rocznego okresu i odpowiednie dokumenty finansowe. Jednocześnie sieć przedstawia do aprobaty szczegółowy JPA na kolejne 18 miesięcy. Może również wystąpić do Komisji o aktualizację ogólnego JPA. Dodatkowa zaliczka na kolejny okres 18 miesięcy wypłacana jest po zakończeniu procedury.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że dysponentem środków pomocowych i jednocześnie podmiotem upoważnionym do ich rozdziału jest Komisja Europejska, natomiast Uniwersytet jest beneficjentem bezzwrotnej pomocy, który otrzymuje środki pomocowe w formie zaliczki na wyodrębniony rachunek bankowy.

Powołany na wstępie przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga, aby dochody otrzymane przez podatnika pochodziły ze środków bezzwrotnej pomocy przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z innymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Dochody osób fizycznych korzystają z przedmiotowego zwolnienia, o ile wynagrodzenie tych osób zostało sfinansowane ze środków pomocowych oraz pod warunkiem, że osoby te bezpośrednio realizują cel programu finansowanego z środków bezzwrotnej pomocy.

A zatem dla oceny - czy wynagrodzenia za pracę wykonaną przez osoby zatrudnione przez Uczelnię do realizacji projektu ramach 6. Programu Ramowego korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym - znaczenie ma ustalenie źródła ich finansowania. W przypadku realizacji przez Wnioskodawcę projektu finansowanego ze środków pomocowych, zwolnione z opodatkowania będą wynagrodzenia pracowników finansowane z tych samych środków, pod warunkiem, że pracownicy ci bezpośrednio realizują projekt objęty pomocą. W przedmiotowej sprawie należy jednak zwrócić uwagę, że wynagrodzenia, o których mowa w złożonym przez Uniwersytet wniosku finansowane są - do czasu wypłaty kolejnej transzy - z jego własnych środków, a więc wynagrodzenia te nie są finansowane z środków bezzwrotnej pomocy unijnej.

Jeżeli w chwili dokonywania przez Wnioskodawcę wypłaty wynagrodzeń nie były one finansowane ze środków pomocowych, wynagrodzenia te nie spełniają kryterium pochodzenia środków pieniężnych (źródło finansowania), o którym mowa w tym przepisie. Zatem, wynagrodzenia te nie będą korzystały z przedmiotowego zwolnienia, o którym mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy podatkowej. W powyższej sytuacji, na podstawie art. 31 oraz art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Uniwersytet obowiązany jest, jako płatnik, obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczki na podatek dochodowy od wypłaconych kwot. Omawiane zwolnienie może mieć bowiem zastosowanie jedynie w momencie wypłaty wynagrodzeń ze środków pomocowych zgromadzonych na wydzielonym na potrzeby realizacji projektu rachunku bankowym.

Jednocześnie - odnosząc się do umieszczonego we wniosku stwierdzenia o możliwości ubiegania się przez osoby zatrudnione przy realizacji projektu o zwrot nadpłaty - wskazać należy, iż jak wykazano w niniejszej interpretacji wynagrodzenia finansowane ze środków Uczelni (pomimo ich późniejszej refundacji) podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Tym samym kwota podatku była należna od realizujących projekty w ramach 6. Programu Ramowego podatników i w związku z tym otrzymanie przez Uniwersytet środków z Unii Europejskiej na pokrycie kosztów wypłaconych wynagrodzeń nie powoduje powstania - zgodnie z art. 72 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) - nadpłaty podlegającej zwrotowi lub zaliczeniu na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.