ITPB2/415-42/10/IB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2010 r. (data wpływu 20 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczenia dochodów ze stosunku pracy z zagranicy - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczenia dochodów ze stosunku pracy z zagranicy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podatnik - obywatel Polski jest zatrudniony na umowę o pracę w firmie zagranicznej (spółka w Niemczech). Wniosek dotyczy sytuacji zaistniałej w latach 2008-2010. W ww. okresie miejscem zamieszkania Podatnika jest Polska. Praca na rzecz pracodawcy zagranicznego jest wykonywana w Polsce. Podatnik przebywa w Polsce przez okres dłuższy niż 183 dni w roku. Pracodawca zagraniczny wynagrodzenie za pracę w wysokości brutto (bez naliczenia podatku dochodowego) przekazuje na konto dewizowe Podatnika w banku w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaki jest sposób rozliczenia podatku dochodowego w zakresie zaliczek miesięcznych oraz rozliczenia rocznego.

Zdaniem Wnioskodawczyni sposób rozliczenia podatku dochodowego opiera się na analogii do PIT-53 z lat wcześniejszych. Podatnik przelicza uzyskany przychód w Euro na złote według kursu z dnia wpływu środków do banku. Od tak obliczonego przychodu Podatnik oblicza 19% podatku dochodowego i przekazuje do właściwego urzędu skarbowego jako zaliczki miesięczne (na zasadzie dawnego PIT-53). W rozliczeniu rocznym przychody te są wykazywane w PIT-36 w poz. 88 jako należność ze stosunku pracy, należny podatek (suma zaliczek) w poz. 92. Podatek roczny wyliczany jest według skali podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Stosownie do art. 15 ust. 1 umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90) z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19 uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W świetle powyższego, wynagrodzenie z tytułu pracy wykonywanej w Polsce wypłacane przez pracodawcę niemieckiego z terytorium Niemiec osobie mającej miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce.

Do opodatkowania w Polsce stosuje się przepisy polskiego prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Za przychody ze stosunku pracy - w myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy - uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 11 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2008 r. przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursów z dnia otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika, ogłaszanych przez bank, z którego usług korzystał podatnik, i mających zastosowanie przy kupnie walut. Jeżeli podatnik nie korzysta z usług banku, przychody przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych z dnia uzyskania przychodów, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z zastrzeżeniem ust. 4.

Jeżeli bank, z którego usług korzysta podatnik, stosuje różne kursy walut obcych i nie jest możliwe dostosowanie kursu, o którym mowa w ust. 3 zdanie pierwsze, do przeliczenia na złote przychodu uzyskanego przez podatnika stosuje się kurs średni walut obcych z dnia uzyskania przychodu, ogłaszany przez Narodowy Bank Polski (art. 11 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 11 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. przychody w walutach obcych, z zastrzeżeniem art. 14 i art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10, przelicza się na złote według kursów z dnia otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika, ogłaszanych przez bank, z którego usług korzystał podatnik, i mających zastosowanie przy kupnie walut. Jeżeli podatnik nie korzysta z usług banku, przychody przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu, z zastrzeżeniem ust. 4.

Jeżeli bank, z którego usług korzysta podatnik, stosuje różne kursy walut obcych i nie jest możliwe zastosowanie kursu, o którym mowa w ust. 3 zdanie pierwsze, lub bank nie ogłasza kursu walut, do przeliczenia przychodu uzyskanego przez podatnika na złote, stosuje się kurs średni walut obcych ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu (art. 11 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 44 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników ze stosunku pracy z zagranicy są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

Podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień - w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. - w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a). Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 44 ust. 3a ww. ustawy).

Zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 3a zmniejsza się, z zastrzeżeniem art. 27b ust. 1 pkt 1 i ust. 2, o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, opłaconej w danym miesiącu zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (art. 44 ust. 3c ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2008 r.).

Zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 3a zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, zapłaconej w danym miesiącu ze środków podatnika (art. 44 ust. 3c ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.).

Wobec powyższego, otrzymując w latach 2008-2010 wynagrodzenie z Niemiec, Wnioskodawczyni była obowiązana, bez wezwania, wpłacać w ciągu roku podatkowego obliczone samodzielnie zaliczki na podatek dochodowy w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym przychód był uzyskany. Jeżeli wynagrodzenie otrzymywane było w walucie obcej, to należało je przeliczyć na złote uwzględniając przy tym przepisy art. 11 ust. 3 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Następnie w celu obliczenia zaliczki na podatek dochodowy od uzyskanego przychodu należało odliczyć koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku pracy.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

Wyliczony w ten sposób dochód podlega pomniejszeniu o składki zapłacone w danym miesiącu bezpośrednio na własne ubezpieczenia społeczne, a także składki potrącone w danym miesiącu przez płatnika ze środków podatnika (art. 26 ust. 1 pkt 2 i pkt 2a w związku z art. 44 ust. 3a ustawy).

Od miesięcznego dochodu należało obliczyć zaliczkę na podatek dochodowy stosując w 2008 r. 19% stawkę podatku (w latach 2009-2010 stosując 18% stawkę podatku); jak również można było zastosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Przy czym miesięcznej zaliczki na podatek dochodowy nie potrąca się ani o całą kwotę zmniejszającą podatek - tj. 530 zł 08 gr w roku podatkowym 2008 oraz 556 zł 02 gr w latach 2009-2010, ani o 1/12 ww. kwot. Bowiem ustawodawca określając w treści art. 44 ust. 3a zasady obliczania zaliczki m.in. od dochodów uzyskiwanych ze stosunku pracy z zagranicy nie dał możliwości potrącenia zaliczki o kwotę zmniejszającą podatek. Ustawodawca wyraźnie wskazał, iż zaliczkę tę oblicza się od miesięcznych dochodów przy zastosowaniu najniższej stawki podatku określonej w skali (tekst jedn. 19% w 2008 r. oraz 18% w latach 2009-2010) lub przy zastosowaniu wyższej stawki określonej w tejże skali. Kwotę zmniejszającą podatek Wnioskodawczyni powinna zastosować w zeznaniu podatkowym (PIT-36) składanym za dany rok podatkowy, przy wyliczaniu podatku dochodowego od osób fizycznych należnego za tenże rok.

Podatnicy samodzielnie opłacający w latach 2008-2010 miesięczne zaliczki na podatek dochodowy, nie składają miesięcznych deklaracji. Natomiast po zakończeniu roku podatkowego zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy podatnicy ci składają zeznanie podatkowe o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym na formularzu PIT-36 w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Reasumując, Wnioskodawczyni była zobowiązana w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany (a za grudzień - w terminie złożenia zeznania podatkowego), wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 - tj. 19% w roku podatkowym 2008, natomiast 18% w latach 2009-2010 (lub wyższą stawkę podatkową określoną w tej skali).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.