ITPB2/415-406/09/TJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2009 r. (data wpływu 20 kwietnia 2009 r.), uzupełnionym pismem w dniu 29 czerwca 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w drodze spadku - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem w dniu 29 czerwca 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w drodze spadku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie sporządzonego w formie aktu notarialnego testamentu, odziedziczyła Pani po zmarłym w dniu 27 maja 2008 r. ojcu, całość spadku. Jednakże, tytułem zapisu, zobowiązana została Pani do sprzedaży wchodzącego w skład masy spadkowej lokalu mieszkalnego w terminie roku od otwarcia spadku i wypłacenia synom testatora po 1/2 kwoty otrzymanej ze sprzedaży. Podaje Pani, że w momencie sporządzania testamentu majątek ojca był znaczy, jednak w chwili otwarcia spadku w jego skład wszedł tylko ten lokal mieszkalny. W konsekwencji, wykonując postanowienia testamentu, zmuszona jest Pani do sprzedania przedmiotowego mieszkania i podzielenia uzyskanej kwoty dla braci.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku ze sprzedażą przedmiotowego mieszkania powstał obowiązek uiszczenia podatku dochodowego.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w sprawie sprzedaży przedmiotowego mieszkania powinna być traktowana jedynie jako pełnomocnik bądź powiernik, bo w jej majątku nie dochodzi do przysporzenia. Jej zdaniem sprawę tą rozpatrzeć należy w kilku aspektach. Pierwszym, mającym zasadnicze znaczenie dla sprawy jest fakt, iż w pierwotnym założeniu mieszkanie będące przedmiotem zapisu spadkodawca traktował jak jeden z kilkunastu składników majątkowych, które miały przypaść spadkobiercy i zapisobiercom. Na skutek różnych okoliczność przedmiotowy lokal mieszkalny stał się jedynym przedmiotem spadku, w konsekwencji czego spadkobierca nie otrzymał nic, a jego rola ograniczyła się do sprzedaży mieszkania i podzielenia uzyskanej w ten sposób kwoty na dwoje rodzeństwa. Zgodnie natomiast z definicją przychodu zawartą w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem są wszystkie otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika pieniądze lub świadczenia w naturze. Przepis ten, w odniesieniu do nieruchomości i mieszkań, ma swoje rozwinięcie w art. 19 tej ustawy, zgodnie z którym przychodem jest wartość wyrażona w cenie nabycia, pomniejszona o koszty. Wnioskodawczyni uważa, że bezspornym jest więc, iż nie otrzyma ona żadnego przysporzenia, gdyż jej rola sprowadza się jedynie do technicznego zrealizowania woli testatora i podziału kwoty uzyskanej ze sprzedaży na zapisobiorców. Ponadto Wnioskodawczyni wskazuje, że zgodnie z art. 961 kodeksu cywilnego w sytuacji zrównania wartości zapisu z wartością spadku, zapisobiorcy traktowani są jak spadkobiercy. W tej sytuacji Wnioskodawczyni uważa, że jako osoba, która wykonuje jedynie polecenia mocodawcy, jakim jest spadkodawca, nie może być obciążona podatkiem z tytułu sprzedaży nieruchomości, skoro w myśl wskazanego art. 961 Kodeksu cywilnego, za spadkobierców uważa się Pani braci.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Definicja dochodu zawarta została w ust. 2 wskazanego przepisu, zgodnie z którym dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zawarcie we wskazanym przepisie legalnej definicji dochodu oznacza, że na gruncie prawa podatkowego nie można przypisywać mu znaczenia, jakie nadaje się mu w języku ekonomicznym. Skoro zatem na gruncie języka prawnego pojecie dochodu jest jednoznaczne, to stosowanie wykładni ścieśniającej, odwołującej się do kategorii ekonomicznych jest niedopuszczalne.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 26 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Na spadek składa się ogół praw i obowiązków należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych. Zgodnie natomiast z § 2 tego przepisu nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem podlegającym przepisom prawa spadkowego. Zaś spadek nabywa się na podstawie testamentu lub z ustawy (art. 926 § 1 k.c.).

Spadkodawca może przez rozrządzenie testamentowe, stosownie do art. 968 § 1 Kodeksu cywilnego zobowiązać spadkobiercę ustawowego lub testamentowego do spełnienia określonego świadczenia majątkowego na rzecz oznaczonej osoby (zapis).

Na skutek ustanowienia zapisu pomiędzy obciążonym zapisem a zapisobiercą powstaje stosunek prawny o charakterze zobowiązaniowym, czyli prawo o charakterze względnym. W stosunku tym zapisobierca jest wierzycielem, obciążony - dłużnikiem, a przedmiotem - świadczenie majątkowe określone przez spadkodawcę w testamencie. Zapisobiercy przysługuje więc roszczenie o spełnienie świadczenia z tytułu zapisu. Jeżeli spadkodawca zapisał w testamencie rzecz dla oznaczonej osoby (zapisobiercy), to z chwilą otwarcia spadku (zgonu spadkodawcy) zapisobierca nie staje się właścicielem danej rzeczy; ma tylko wierzytelność (roszczenie) o przeniesienie prawa własności zapisanej rzeczy. Do przejścia prawa własności potrzebne jest zawarcie odrębnej umowy rzeczowej (rozporządzającej), przenoszącej prawo własności rzeczy na zapisobiercę.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w wyniku dziedziczenia testamentowego nabyła Pani po zmarłym ojcu lokal mieszkalny. Natomiast na podstawie zawartego w testamencie zapisu zobowiązana Pani została do sprzedaży przedmiotowego lokalu, a uzyskane w ten sposób środki podzielić miała Pani między dwóch braci. Biorąc pod uwagę ww. przepisy prawa stwierdzić należy, iż w przedstawionej sytuacji doszło zarówno do nabycia jak również do odpłatnego zbycia prawa do lokalu. Oznacza to, że zobowiązana jest Pani do zapłaty podatku dochodowego z tytułu sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa wyżej, jest, w myśl ust. 2, dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Natomiast za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Odnosząc się do Pani argumentacji, zgodnie z którą, w związku z faktem, że przedmiot zapisu wyczerpuje całość spadku nie powinna być Pani traktowana jak spadkobierca, wskazać należy, iż jest to kwestia dotycząca prawa cywilnego, uprawnienie do rozstrzygnięcia której znajduje się we właściwości sądów powszechnych i pozostaje poza upoważnieniem do działania tut. organu. Wskazać bowiem należy, iż przedmiotem interpretacji, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, mogą być jedynie przepisy prawa podatkowego, za które, stosownie do art. 3 pkt 2 ww. ustawy, rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Stąd też w przedmiotowej interpretacji nie odniesiono się do kwestii wynikającej z przepisów prawa cywilnego.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń