ITPB2/415-396/09/TK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Jednostki Wojskowej, przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2009 r. (data wpływu 20 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczeń dla żołnierzy zawodowych - jest prawidłowe.

W dniu 20 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczeń dla żołnierzy zawodowych.

Z uwagi na to, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 21 maja 2009 r. wezwano Wnioskodawcę o określenie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego w odniesieniu do zadanego we wniosku pytania oraz przesłania stosownych dokumentów osoby upoważnionej do reprezentacji jednostki wojskowej.

Powyższe uzupełniono pismem z dnia 26 maja 2009 r. (data wpływu 1 czerwca 2009 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od 6 kwietnia 2009 r. żołnierzom zawodowym pełniącym służbę w jednostce wojskowej przysługuje za każdy dzień wykonywania obowiązków służbowych bezpłatne wyżywienie w formie posiłku przygotowanego i wydawanego do spożycia w jednostce wojskowej. W sytuacji, gdy spożycie przez żołnierza posiłku nie jest możliwe, w związku z podróżą służbową bądź wykonywaniem obowiązków służbowych poza miejscem stacjonowania jednostki wojskowej, żołnierzowi przysługuje równoważnik pieniężny w zamian za wyżywienie. Posiłki wydawane dla żołnierzy zawodowych oraz równoważnik pieniężny w zamian za to wyżywienie nie wynikają z przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy. Powyższe świadczenia są wypłacane na podstawie rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 9 marca 2009 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie bezpłatnego wyżywienia żołnierzy zawodowych i kandydatów na żołnierzy zawodowych (Dz. U. Nr 45, poz. 365).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wartość posiłków oraz równoważnik pieniężny w zamian za wyżywienie przysługujący żołnierzom zawodowym stanowi przychód żołnierza w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy należy go opodatkować podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość posiłków oraz równoważnika pieniężnego w zamian za wyżywienie przysługujące żołnierzom zawodowym stanowi przychód żołnierza w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który należy opodatkować podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać jako pracownik. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

W myśl art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, wynikające z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, w tym ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby, przysługujące osobom pozostającym w stosunku służbowym, przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Istotne dla zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych wynikającego z powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy są następujące okoliczności:

* świadczenia te muszą wynikać z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy (w tym ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby),

* beneficjentami tych świadczeń mogą być osoby pozostające w stosunku służbowym,

* świadczenia te muszą być przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Stosownie do postanowień art. 66 ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2008 r. Nr 141, poz. 892 z późn. zm.) żołnierze zawodowi otrzymują w określonych przypadkach, wyżywienie albo równoważnik pieniężny w zamian za te należności.

Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 5 znowelizowanego Rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej dnia 18 lutego 2004 r. w sprawie bezpłatnego wyżywienia żołnierzy zawodowych i kandydatów na żołnierzy zawodowych (Dz. U. z 2006 r. Nr 71, poz. 497 z późn. zm.) żołnierze zawodowi i kandydaci na żołnierzy zawodowych mogą otrzymywać bezpłatne wyżywienie w formie:

* posiłków przyrządzanych w stołówkach wojskowych,

* suchego prowiantu,

* posiłków realizowanych w formie zleconej,

* równoważnika pieniężnego.

Z opinii Ministra Obrony Narodowej z dnia 1 października 2004 r. Nr 3530/4/OB wynika, iż świadczenia dostarczane żołnierzom odbywającym służbę w szczególnych warunkach w celu podtrzymania właściwej kondycji psychofizycznej (chodzi o żołnierzy zawodowych wchodzących w skład personelu latającego, załóg pływających, skoczków spadochronowych, pełniących dyżury bojowe, służby dyżurne, oraz odbywających intensywne szkolenie wojskowe), wynikają z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy.

Ponieważ zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest uzależnione od tego, czy otrzymywane przez żołnierzy świadczenia rzeczowe lub ekwiwalenty w zamian tych świadczeń wynikają z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, zatem jedynie świadczenia wynikające z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, mogą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego o którym mowa w tym przepisie.

Ponieważ we wniosku wskazano, że bezpłatne wyżywienie przysługuje osobom pozostającym w stosunku służbowym, jednak nie ma ono cech posiłku wynikającego z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, należy uznać iż jego wartość nie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego i podlega opodatkowaniu jako przychód ze stosunku służbowego.

Końcowo należy wskazać, że do właściwości organu wydającego interpretację nie należy ocena charakteru świadczeń otrzymywanych przez żołnierzy, jak również interpretacja przepisów innych, niż przepisy prawa podatkowego.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.