ITPB2/415-378/13/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2013 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 25 marca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 czerwca 2013 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 20 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korzystania z odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej jest nieprawidłowe.

W dniu 25 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korzystania z odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej. Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, pismem z dnia 5 czerwca 2013 r. Nr ITPB1/415-378/13-2/IL wezwano Pana do ich usunięcia. Ww. wniosek uzupełniony został w dniu 20 czerwca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku oraz w jego uzupełnieniu został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Małoletnia córka Wnioskodawcy w wieku 9 lat nagle zaczęła przewlekle chorować. W trakcie badań zdiagnozowano u niej guza mózgu o pochodzeniu nowotworowym. Po przeprowadzonej skomplikowanej operacji i odbytym leczeniu chemioterapią stała się osobą niepełnosprawną. Występują u niej zaburzenia neurologiczne. W 2008 r. córka Wnioskodawcy uzyskała orzeczenie o niepełnosprawności dla osoby, która nie ukończyła 16 roku życia. Jednocześnie od 2008 r. rozpoczęła rehabilitację leczniczą w niepublicznym ZOZ w G. Wnioskodawca i Jego żona pracują zawodowo i oboje są podatnikami, a małoletnia córka przez cały czas pozostaje na ich utrzymaniu. Małżonkowie - w ramach współwłasności majątkowej małżeńskiej - posiadają samochód osobowy marki FORD FUSIO. Wnioskodawca wraz z małżonką zamieszkują na terenie miejscowości znajdującej się w odległości ok. 25 km od miasta G. Wobec powyższego systematycznie - od 2008 r. małżonkowie na przemian używają ww. samochód dla celów dojazdu (przewozu) małoletniej córki na niezbędne zabiegi leczniczo - rehabilitacyjne oraz leczenie, tj. dowozu do Kliniki... w S. w zakresie leczenia oraz dowozu do Niepublicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej s.c. w G. w zakresie różnorodnych form rehabilitacji leczniczej. We wskazanym okresie małoletnia córka uczestniczyła również w leczeniu szpitalnym w Katedrze i Klinice... w B. oraz leczeniu szpitalnym w Szpitalu... dla dzieci w K. Taka sytuacja trwa do chwili obecnej, a zajęcia odbywają się kilka razy w tygodniu.

Każdy z podatników (rodziców małoletniego dziecka) we wskazanym okresie tj, od 2008 do 2012 r. ponosił wydatki związane z dowozem (przewozem) małoletniej córki na niezbędne zabiegi leczniczo - rehabilitacyjne.

Dokumentacja odnosząca się do zlecenia i odbycia niezbędnych zabiegów leczniczo - rehabilitacyjnych na rzecz małoletniej córki nie jest przechowywana przez rodziców lub w miejscu zamieszkania małoletniej córki ze względu na fakt, że otrzymane zlecenia od lekarza Powszechnej Opieki Zdrowotnej lub lekarza specjalisty były przekazywane do placówki, w której małoletnia córka odbywała niezbędne zabiegi leczniczo - rehabilitacyjne i w tych placówkach dokumentacja ta się zapewne znajduje jako dokumentacja lekarska.

Wydatki finansowe poniesione na cele rehabilitacyjne, w związku z dowozem (przewozem) małoletniej córki na niezbędne zabiegi leczniczo - rehabilitacyjne nie były refundowane lub dofinansowane z instytucji lub podmiotów do tego upoważnionych. Jednakże w tym celu małżonkowie korzystali z funduszów zgromadzonych na subkoncie małoletniej córki w Fundacji "...", od czasu, gdy na jej indywidualnym subkoncie dostępne były środki wpłacane przez darczyńców oraz w zakresie wybranych wydatków ponoszonych na używanie samochodu osobowego udokumentowanych stosownymi rachunkami.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy każdy z rodziców małoletniego dziecka może na przemian używać tego samego samochodu osobowego dla celów odliczenia wydatków w ramach tzw. ulgi rehabilitacyjnej. Odliczenie wydatków poniesionych w ramach wskazanej ulgi rehabilitacyjnej dotyczy każdego z rodziców odrębnie w ramach swojego limitu, maksymalnie do kwoty 2.280 zł W ocenie Wnioskodawcy organ podatkowy nie ma możliwości żądania od podatnika dokumentacji lekarskiej potwierdzającej fakt odbycia zabiegów leczniczo - rehabilitacyjnych. Może tego dokonać "samoistnie z własnego wniosku w ramach prowadzonego postępowania o złożenie oświadczenia".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zawiera art. 26 ust. 7a ww. ustawy, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7b-7g tego artykułu.

Stosownie do treści art. 26 ust. 7d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

W myśl art. 26 ust. 7e ww. ustawy, przepisy ust. 7a-7d i ust. 7g stosuje się odpowiednio do podatników, na których utrzymaniu pozostają następujące osoby niepełnosprawne: współmałżonek, dzieci własne i przysposobione, dzieci obce przyjęte na wychowanie, pasierbowie, rodzice, rodzice współmałżonka, rodzeństwo, ojczym, macocha, zięciowie i synowe - jeżeli w roku podatkowym dochody tych osób niepełnosprawnych nie przekraczają kwoty 9.120 zł.

Na podstawie art. 26 ust. 7f ww. ustawy, ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

Zgodnie z art. 26 ust. 7g ww. ustawy, odliczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 6, może być dokonane również w przypadku, gdy osoba, której dotyczy wydatek, posiada orzeczenie o niepełnosprawności wydane przez właściwy organ na podstawie odrębnych przepisów obowiązujących do dnia 31 sierpnia 1997 r.

Przepis art. 26 ust. 7a ww. ustawy stanowi, że za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na:

W myśl art. 26 ust. 7c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku wydatków, o których mowa w ust. 7a pkt 7, 8 i 14, nie jest wymagane posiadanie dokumentów stwierdzających ich wysokość. Jednakże na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej podatnik jest obowiązany przedstawić dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia w szczególności:

Stosownie do art. 26 ust. 7b ustawy, wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Wskazać należy, że art. 26 ust. 7a pkt 8, ust. 7b oraz 7c w zacytowanym wyżej brzmieniu obowiązują od dnia 1 stycznia 2011 r. na mocy art. 1 pkt 18 lit. c oraz lit. d ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478).

Przepis art. 26 ust. 7a pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. stanowił, iż za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na utrzymanie przez osoby niewidome, o których mowa w pkt 7, psa przewodnika - w wysokości nieprzekraczajacej w roku podatkowym kwoty określonej w pkt 7.

Natomiast na mocy art. 26 ust. 7c ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., wysokość wydatków na cele określone w ust. 7a ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie, z wyjątkiem wydatków, o których mowa w ust. 7a pkt 7, 8 i 14.

W myśl zaś art. 26 ust. 7b - ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Należy zaznaczyć, że wszelkiego rodzaju ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, dlatego winny być interpretowane ściśle z literą prawa. Niedopuszczalna jest zatem ich interpretacja rozszerzająca. Zatem wydatki poniesione na inne cele - nawet wówczas gdy zostały poniesione w związku z niepełnosprawnością - nie korzystają z odliczeń w ramach omawianej ulgi.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że małoletnia córka Wnioskodawcy w wieku 9 lat nagle zaczęła przewlekle chorować. W trakcie badań zdiagnozowano u niej guza mózgu o pochodzeniu nowotworowym. Po przeprowadzonej skomplikowanej operacji i odbytym leczeniu chemioterapią stała się osobą niepełnosprawną. Występują u niej zaburzenia neurologiczne. W 2008 r. córka Wnioskodawcy uzyskała orzeczenie o niepełnosprawności dla osoby, która nie ukończyła 16 roku życia. Jednocześnie od 2008 r. rozpoczęła rehabilitację leczniczą w niepublicznym ZOZ w G. Wnioskodawca i Jego żona pracują zawodowo i oboje są podatnikami, a małoletnia córka przez cały czas pozostaje na ich utrzymaniu. Małżonkowie - w ramach współwłasności majątkowej małżeńskiej - posiadają samochód osobowy marki FORD FUSIO. Wnioskodawca wraz z małżonką zamieszkują na terenie miejscowości znajdującej się w odległości ok. 25 km od miasta G. Wobec powyższego systematycznie - od 2008 r. na przemian używają ww. samochód dla celów dojazdu (przewozu) małoletniej córki na niezbędne zabiegi leczniczo - rehabilitacyjne oraz leczenie, tj. dowozu do Kliniki... w S. w zakresie leczenia oraz dowozu do Niepublicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej, s.c. w G. w zakresie różnorodnych form rehabilitacji leczniczej. We wskazanym okresie małoletnia córka uczestniczyła również w leczeniu szpitalnym w katedrze i Klinice... w B. oraz leczeniu szpitalnym w Szpitalu... dla dzieci w K. Taka sytuacja trwa do chwili obecnej, a zajęcia odbywają się kilka razy w tygodniu.

Każdy z podatników (rodziców małoletniego dziecka) we wskazanym okresie tj, od 2008 do 2012 r. ponosił wydatki związane z dowozem (przewozem) małoletniej córki na niezbędne zabiegi leczniczo - rehabilitacyjne.

Dokumentacja odnosząca się do zlecenia i odbycia niezbędnych zabiegów leczniczo - rehabilitacyjnych na rzecz małoletniej córki nie jest przechowywana przez rodziców lub w miejscu zamieszkania małoletniej córki ze względu na fakt, że otrzymane zlecenia od lekarza Powszechnej Opieki Zdrowotnej lub lekarza specjalisty były przekazywane do placówki, w której małoletnia córka odbywała niezbędne zabiegi leczniczo - rehabilitacyjne i w tych placówkach dokumentacja ta się zapewne znajduje jako dokumentacja lekarska.

Wydatki finansowe poniesione na cele rehabilitacyjne, w związku z dowozem (przewozem) małoletniej córki na niezbędne zabiegi leczniczo - rehabilitacyjne nie były refundowane lub dofinansowane z instytucji lub podmiotów do tego upoważnionych. Jednakże w tym celu małżonkowie korzystali z funduszy zgromadzonych na subkoncie małoletniej córki w Fundacji "...", od czasu, gdy na jej indywidualnym subkoncie dostępne były środki wpłacane przez darczyńców oraz w zakresie wybranych wydatków ponoszonych na używanie samochodu osobowego udokumentowanych stosownymi rachunkami.

Wskazać przy tym należy, że ustawodawca nie zdefiniował w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pojęć: "zabieg", "rehabilitacja" oraz "rehabilitacja lecznicza", zatem koniecznym jest wyjaśnienie tych pojęć w oparciu o definicje encyklopedyczne oraz wydaną z zakresu rehabilitacji literaturę. Zgodnie z definicją tych pojęć zawartą w "Słowniku wyrazów obcych" (PWN, Warszawa 1991 r.) oraz "Encyklopedii" PWN, zabieg stanowi interwencję mającą na celu wywołanie określonego skutku, zwykle będącą środkiem zaradczym przeciwdziałającym czemuś (np. skutkom choroby); rehabilitacja jest to przywrócenie choremu sprawności fizycznej i psychicznej poprzez stosowanie odpowiednich zabiegów leczniczych; rehabilitacja lecznicza zaś to połączenie leczenia z postępowaniem usprawniającym, które obejmuje zabiegi fizykoterapeutyczne, wodolecznictwo, światłolecznictwo, elektrolecznictwo, mechanoterapię i kinezyterapię.

Wyjaśnić zatem należy, że nie wszystkie wydatki wymienione we wniosku podlegają odliczeniu w ramach limitu 2.280 zł, gdyż nie wszystkie stanowią wydatki, o których mowa w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ramach ww. ulgi podatkowej mieszczą się z pewnością wydatki poniesione przez Wnioskodawcę z tytułu koniecznego dowozu na zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne zlecone przez lekarza i wykonywane pod kierunkiem wyspecjalizowanych osób, ale tylko te, które nie zostały Jemu zwrócone w jakiejkolwiek formie np. przez Fundację. Zatem wydatki na cele rehabilitacyjne, poniesione przez Wnioskodawcę z tytułu używania samochodu osobowego w związku z dowozem niepełnosprawnego dziecka na zabiegi rehabilitacyjne i nie zwrócone w jakiejkolwiek formie podlegają odliczeniu w ramach omawianej ulgi.

Natomiast wydatki na dowóz tego dziecka na leczenie szpitalne nie były ponoszone tytułem używania samochodu osobowego w związku z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo - rehabilitacyjne, a zatem nie podlegają odliczeniu w ramach omawianej ulgi.

Z aznaczyć również należy, iż określona w ustawie kwota 2.280 zł jest maksymalną kwotą, która może być odliczona tytułem poniesienia ww. wydatków. Użycie przez ustawodawcę, przy określaniu wielkości limitu, wyrażenia "w wysokości nieprzekraczającej kwoty 2.280 zł" (a nie "w wysokości 2.280 zł") wskazuje, iż wysokość odliczenia uzależniona jest od intensywności (częstości) używania samochodu.

Zatem w sytuacji, gdy każdy z rodziców jest właścicielem lub współwłaścicielem samochodu osobowego i każdy z nich ponosi wydatki z tytułu używania tego samochodu celem dowozu niepełnosprawnego dziecka na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne, to - przy spełnieniu pozostałych warunków uprawniających do przedmiotowej ulgi - ma prawo do odliczenia od dochodu w zeznaniu rocznym ulgi rehabilitacyjnej w wysokości faktycznie poniesionych przez niego wydatków. Jednakże wskazać należy, że z obecnego brzmienia art. 27 ust. 7c pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednoznacznie wynika, że na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej podatnik jest obowiązany przedstawić dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia w szczególności okazać dokument potwierdzający zlecenie i odbycie niezbędnych zabiegów leczniczo-rehabilitacych. Wobec powyższego nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, że organ podatkowy nie ma możliwości żądania od podatnika dokumentacji lekarskiej potwierdzającej fakt odbycia zabiegów leczniczo - rehabilitacyjnych.

Reasumując, w sytuacji, gdy każdy z małżonków faktycznie ponosi wydatki z tytułu używania samochodu osobowego - stanowiącego jego współwłasność - dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi rehabilitacyjne niepełnosprawnego dziecka, każdemu z nich - przy spełnieniu pozostałych warunków wskazanych w ustawie - przysługuje prawo dokonywania odliczeń wydatków faktycznie poniesionych na ten cel, w wysokości nie przekraczającej kwoty 2.280 zł.

Ww. ulgą nie są jednak objęte wydatki z tytułu używania samochodu osobowego związanego z dowozem niepełnosprawnego dziecka na leczenie szpitalne, albowiem wydatki na ten cel nie zostały wymienione w katalogu wydatków uprawniających do omawianej ulgi. Odliczeniu nie podlegają również te wydatki na używanie samochodu osobowego, stanowiącego współwłasność Wnioskodawcy - jako podatnika mającego na utrzymaniu małoletnie dziecko niepełnosprawne - dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne, które to wydatki zostały Wnioskodawcy zwrócone z jakichkolwiek środków, w tym ze środków Fundacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie" 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawą, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.