ITPB2/415-33/10/MM - Zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 11 stycznia 2010 r. (data wpływu 14 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 27 marca 2007 r. Wnioskodawca wspólnie z małżonką zakupił nieruchomość, tj. niezabudowane działki rolno-budowlane, które następnie, w dniu 13 marca 2009 r. zostały sprzedane. Dochód ze sprzedaży tej nieruchomości przeznaczony został na zakup w dniu 10 listopada 2009 r. lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, z przeznaczeniem na własne cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 1 stycznia 2009 r., dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości jest wolny od podatku (...) jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe.

W ocenie Wnioskodawcy przedstawiony stan faktyczny w pełni wyczerpuje warunki, jakie muszą być spełnione, aby mogło być zastosowane zwolnienie przedmiotowe przewidziane w ww. przepisie.

W tym przypadku - według Wnioskodawcy - nie ma natomiast zastosowania art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw. Zgodnie z powołanym przepisem, do dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Przepis ten jest zatem rozszerzeniem katalogu zwolnień przedmiotowych wymienionych w art. 21 tej ustawy (w brzmieniu po jej nowelizacji, tj. według stanu prawnego obowiązującego na dzień 1 stycznia 2009 r.). Powyższe - według Wnioskodawcy - jest zgodne z zasadą lex retro non agit oraz zasadą ochrony praw nabytych, gdyż podmioty, które nabyły prawa według przepisów przed ich nowelizacją (w tym przypadku przed dniem 1 stycznia 2009 r.) mogą korzystać ze zwolnień także po wejściu w życie przepisów ustawy znowelizowanej.

Wnioskodawca uważa, że inna interpretacja przepisów art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, byłaby również sprzeczna z art. 21 § 1 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że: "zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania". W opisanym stanie faktycznym, zdarzeniem tym było w dniu 13 marca 2009 r. odpłatne zbycie nieruchomości, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem zobowiązanie podatkowe powstało w dniu odpłatnego zbycia.

Powyższe wynika z całościowej analizy przepisów zawartych w ustawie - Ordynacja podatkowa i ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, według stanu prawnego na dzień 1 stycznia 2009 r., które nie uzależniają w żadnym przypadku powstania zobowiązania podatkowego od daty nabycia źródła przychodu. Również analiza wymienionych aktów prawnych (według stanu prawnego sprzed dnia 1 stycznia 2009 r.) wskazuje, że ustawodawca przewidywał także we wcześniejszym okresie zwolnienia przedmiotowe w związku z odpłatnym zbyciem nieruchomości i przeznaczeniem dochodu na zakup lokalu mieszkalnego na własne cele mieszkaniowe.

Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca stwierdza, że przedstawiony stan faktyczny nie wyczerpuje warunków wymienionych w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw i nie ma do niego zastosowania wymieniony przepis.

Ponieważ przedstawiony stan prawny wyczerpuje warunki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu na dzień 1 stycznia 2009 r., to w tym przypadku należy stosować przepisy tejże ustawy, a tym samym można zastosować zwolnienie przedmiotowe wymienione w ww. przepisie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Podstawową zasadą podatku dochodowego od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w treści w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Wszelkie ulgi i zwolnienia w prawie podatkowym są również wyjątkiem od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania, dlatego też wykładnia przepisów ustanawiających te zwolnienia musi być wykładnią ścisłą, co oznacza, że nie może być ani rozszerzająca, ani też zawężająca.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) tej ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub prawa nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla zastosowania zasad opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data nabycia nieruchomości lub prawa.

W związku ze zmianą sposobu opodatkowania kwot uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2009 r., na podstawie ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316), ustawodawca w art. 8 ust. 1 tej ustawy wskazał, że do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. W powołanym przepisie ustawodawca zatem jednoznacznie wskazał, że pomimo wprowadzonych od dnia 1 stycznia 2009 r. nowych zasad opodatkowania przychodu (dochodu) ze sprzedaży nieruchomości (w tym wprowadzenia nowego katalogu ulg związanych z przeznaczeniem środków uzyskanych z tej sprzedaży), zasady opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości nabytych w latach 2007 i 2008 nie uległy zmianie, wobec czego do przychodu ze sprzedaży tych nieruchomości należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W konsekwencji zasady opodatkowania, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw obejmują również wszelkie ulgi i zwolnienia odnoszące się do dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, które obowiązywały na dzień 31 grudnia 2008 r.

Natomiast zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodane zostało przez art. 1 pkt 11 lit. a) ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw. Powyższa zmiana weszła w życie z dniem 1 stycznia 2009 r. i ma zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zatem nie można zgodzić się z argumentacją Wnioskodawcy, że przepis art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw stanowi rozszerzenie katalogu zwolnień przedmiotowych określonych w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ten sposób że do przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości nabytych w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. może znajdować zastosowanie zwolnienie z opodatkowania określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

W przedmiotowej sprawie pozostaje również bez znaczenia powoływana przez Wnioskodawcę okoliczność, że "ustawodawca przewidywał także we wcześniejszym okresie zwolnienia przedmiotowe w związku z odpłatnym zbyciem nieruchomości i przeznaczeniem dochodu na zakup lokalu mieszkalnego na własne cele mieszkaniowe".

Podkreślić należy, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązuje bowiem od dnia 1 stycznia 2009 r., a zatem ma zastosowanie tylko i wyłącznie do przychodów (dochodów) uzyskanych ze sprzedaży tych nieruchomości, które nabyte zostały od tego dnia. Powyższe nie stanowi naruszenia zasady lex retro non agit oraz zasady ochrony praw nabytych. Nie można bowiem przyjąć, że zwolnienia z opodatkowania wprowadzone od 1 stycznia 2009 r., przy jednoznacznej dyspozycji przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, mają zastosowanie do przychodów (dochodów) ze zbycia nieruchomości nabytych przed dniem 1 stycznia 2009 r. Wyjaśnić przy tym również należy, iż w niniejszej sprawie powstanie zobowiązanie podatkowego w trakcie 2009 r., nie powoduje powstania tego zobowiązania na skutek zaistnienia przesłanek materialno-prawnych określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w roku 2009, ale zgodnie z cytowanym powyżej art. 8 ust. 1 ustawy zmieniającej - określonych w ustawie w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 27 marca 2007 r. zakupił Pan wraz z małżonką nieruchomość - niezabudowane działki rolno-budowlane. W dniu 13 marca 2009 r. małżonkowie dokonali sprzedaży ww. nieruchomości. Dochód uzyskany ze sprzedaży tej nieruchomości małżonkowie w całości przeznaczyli na zakup w dniu 10 listopada 2009 r. lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej z przeznaczeniem na własne cele mieszkaniowe.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego należy uznać, iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. warunkujący zwolnienie od podatku dochodowego, nie będzie miał zastosowania do przychodu (dochodu) uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości nabytej w 2007 r. W tej sytuacji bez znaczenia pozostaje cel, na jaki zostaną wydatkowane środki uzyskane z tej sprzedaży.

Uwzględniając powyższe, dochód uzyskany przez Pana ze sprzedaży nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie mając na uwadze, iż ww. nieruchomość stanowiła wspólny majątek Pana i jego małżonki, zaznacza się, że niniejsza interpretacja dotyczy również Małżonki, z tym, że zgodnie z art. 14k § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa zastosowanie się do niej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego tę interpretację nie może szkodzić - również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej - tylko Wnioskodawcy.

Pana Małżonka chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.