ITPB2/415-302/08/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Szpitala, przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2008 r. (data wpływu 12 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zwrotu kosztów podróży osobie niebędącej pracownikiem - jest prawidłowe.

W dniu 12 marca 2008 r. wpłynął ww. wniosek Szpitala o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zwrotu kosztów podróży osobie niebędącej pracownikiem.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Szpital zawarł umowy o przeprowadzenie badań klinicznych z firmą zwaną w umowie "sponsorem". W umowach widnieje zapis, iż Ośrodek Szpitala wyraża zgodę na przekazywanie pacjentom uczestniczącym w badaniu klinicznym zwrotu kosztów podróży. Zwrot pacjentom kosztów podróży ma nastąpić nie wcześniej niż po przekazaniu przez firmę sponsora pieniędzy na konto Ośrodka. Szpital wystawia fakturę VAT na firmę. Po wpływie środków (zapłaty za fakturę) dział księgowości Szpitala otrzymuje z Kliniki sporządzone przez "badacza" zestawienie, tj. imienny wykaz osób ze wskazaniem kwot zwrotu kosztów podróży, który jest akceptowany przez Głównego Księgowego i Dyrektora Centrum. Zwrot kosztów w umowie jest określony "ryczałtowo", tj. w wysokości 25 euro za wizytę lub na podstawie złożonego przez pacjenta "oświadczenia" o ilości odbytych wizyt, w związku z którymi przejechał daną ilość kilometrów samochodem prywatnym. Oświadczenie jest zatwierdzone przez Głównego księgowego i firma sponsora otrzymuje od Szpitala fakturę VAT tytułem zwrotu kosztów podróży pacjenta. Dotychczas zostały wypłacone koszty podróży z dwóch umów do badań klinicznych. Jedna umowa określa, iż zwrot kosztów podróży należy wypłacać ryczałtowo, druga zaś stanowi, że na podstawie złożonego oświadczenia. Do wniosku załączono kserokopie aneksów do umów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zwrot kosztów podróży pacjentom uczestniczącym w badaniach klinicznych (ryczałt lub złożone oświadczenie o ilości przejechanych kilometrów, tj. bez żadnych innych dokumentów poniesienia kosztów) należy opodatkować podatkiem dochodowym od osób fizycznych, czy też zwrot ten korzysta ze zwolnienia z tego podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy zwrot kosztów podróży pacjentom uczestniczącym w badaniach klinicznych korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 jako diety i inne należności za czas podróży. Na zwrot kosztów podróży pacjentom Szpital otrzymał od sponsora środki, na podstawie wcześniej wystawionej faktury VAT (otrzymane środki stanowią przychód Szpitala), a wartość dokonanego pacjentom zwrotu Szpital zalicza w koszty uzyskania przychodów. Na tę okoliczność Szpital wystawia tzw. "Dowód wewnętrzny". Załącznik do dowodu wewnętrznego stanowi dokument wypłaty środków pacjentom.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy źródłami przychodów są inne źródła. W myśl art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast stosownie do art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Zwrot "w szczególności" użyty w art. 20 ust. 1 ustawy oznacza, iż ustawodawca jedynie przykładowo wskazał, jakie przychody należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9. Katalog ten nie jest więc zamknięty. Oznacza to, że do "innych źródeł" należy zakwalifikować wszelkie przychody - w rozumieniu ustawy - których nie można zaliczyć do któregokolwiek z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1 - 8 ustawy.

Na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13. Treść art. 21 ust. 13 ww. ustawy stanowi, iż przepis ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

Odnosząc przedstawiony stan prawny do opisu stanu faktycznego zawartego w złożonym wniosku należy stwierdzić, co następuje.

Szpital na podstawie umowy zawartej ze sponsorem zobowiązał się do przeprowadzenia badań klinicznych, w ramach których zwraca koszty podróży pacjentom uczestniczącym w tych badaniach. Otrzymane od sponsora środki traktuje jako przychód w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. z 2000 r. Dz. U. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że postępowanie w przedmiocie interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego bazuje na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę. Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej wnioskodawca ma bowiem obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego.

Zatem tutejszy organ przyjął, że z uwagi na spełnienie przesłanki zwolnienia zawartej w cytowanym wyżej art. 21 ust. 13 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznać trzeba, że należności tych pacjentów, którzy nie zaliczyli otrzymanych świadczeń do kosztów uzyskania przychodów korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy, lecz jedynie do wysokości limitów określonych w odrębnych ustawach lub rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.) i poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 z późn. zm.). Natomiast ewentualna nadwyżka wypłacanych przez Szpital świadczeń - ponad limit określony w powołanych wyżej aktach prawnych - będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Należy jednak podkreślić, że interpretacja niniejsza dotyczy jedynie podatku dochodowego od osób fizycznych. Prawidłowość ewidencjonowania przez Wnioskodawcę zdarzeń gospodarczych po stronie zarówno przychodów jak i kosztów uzyskania przychodów w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych może stanowić przedmiot odrębnej interpretacji, po złożeniu wniosku.

Reasumując, przychody pacjentów uczestniczących w badaniach klinicznych prowadzonych przez Wnioskodawcę z tytułu zwrotu kosztów podróży są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych do wysokości obowiązujących limitów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 - 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.