ITPB2/415-256/14/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2014 r. (data wpływu 10 marca 2014 r.) uzupełniony pismem z dnia 8 maja 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odliczenia od dochodu wydatków na spłatę odsetek od kredytu mieszkaniowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 8 maja 2014 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odliczenia od dochodu wydatków na spłatę odsetek od kredytu mieszkaniowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Z informacji posiadanych przez Wnioskodawczynię oraz zgodnie z art. 26b ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ulgą objęta jest m.in. "nadbudowa lub rozbudowa budynku na cele mieszkalne lub przebudowa (przystosowanie) budynku niemieszkalnego, jego części lub pomieszczenia niemieszkalnego na cele mieszkalne, w wyniku których powstanie samodzielne mieszkanie spełniające wymagania określone w przepisach prawa budowlanego". Tak więc w 2006 r. Wnioskodawczyni wspólnie z mężem zaciągnęła kredyt hipoteczny w walucie CHF na zakup mieszkania o pow. 61.81 m². Z umowy kredytowej wynika, że kredyt został udzielony na zakup lokalu mieszkalnego oraz remont ww. lokalu i pokrycie kosztów zabezpieczenia kredytu oraz prowizji, z przeznaczeniem na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Sprzedającym lokal mieszkalny z pomieszczeniem przynależnym tj. piwnicą oraz udziałem w użytkowaniu wieczystym gruntu był bank. Zakupiony lokal mieści się w budynku banku wybudowanym w roku ok. 1990 z wejściem i odrębną klatką schodową. Wnioskodawczyni z mężem stali się pierwszymi właścicielami powyższego lokalu - została założona księga wieczysta. Powyższe mieszkanie uprzednio wykorzystywane było pod działalność gospodarczą banku jako pokoje gościnne. W pokojach gościnnych nikt nie zamieszkiwał. W akcie notarialnym który podpisali są informacje takie, iż bank przygotował projekt podziału działki sporządzony przez geodetę, dokonano wpisu z rejestru gruntów oraz uzyskano zaświadczenie wydane przez starostę miasta, stwierdzające m.in., iż "lokal nr 4 usytuowany w banku X zlokalizowanego w H. przy ulicy Y numer Z, składający się z 3 pokoi, kuchni, przedpokoju, łazienki i WC, o powierzchni użytkowej 61,81 m², stanowi samodzielny lokal mieszkalny w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali".

Wszystkie media doprowadzone do mieszkania rozliczane są na podstawie faktury, którą wystawia bank zgodnie z podpisanym porozumieniem o obsłudze technicznej mieszkań. Po dokonaniu przez bank sprzedaży lokali klatka schodowa uzyskała oddzielny adres i przynależność do innej ulicy tj. obecnie P.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni przysługuje prawo skorzystania z odliczenia od dochodu odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup pierwszego lokalu mieszkalnego.

Zdaniem Wnioskodawczyni, z mężem są pierwszymi właścicielami mieszkania, sprzedający bank dopełnił formalności przystosowania lokalu do celów mieszkaniowych. Może to nie jest nowe budownictwo, ale art. 26b ust. 4 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych dopuszcza możliwość odliczenia od dochodu odsetek od kredytu zaciągniętego na ten cel.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zasady dokonywania odliczeń wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytu udzielonego podatnikowi na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych regulują przepisy art. 26b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Pomimo uchylenia ww. przepisu ustawodawca zagwarantował podatnikom korzystanie z ulgi odsetkowej w ramach praw nabytych.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r., podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 26b ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie prawo do odliczenia wydatków na spłatę odsetek od tego kredytu (pożyczki), do upływu terminu spłaty określonego w umowie o kredyt (pożyczkę) zawartej przed dniem 1 stycznia 2007 r., nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2027 r.

W wyniku nowelizacji dokonanej ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316), ustawodawca w ustawie z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, w art. 9 nadał nowe brzmienie ust. 1, w myśl którego podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 26b ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., zwany dalej "kredytem mieszkaniowym", przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie oraz w ustawie wymienionej w art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., prawo do odliczenia wydatków na spłatę odsetek:

* do upływu terminu spłaty określonego w umowie o kredyt mieszkaniowy zawartej przed dniem 1 stycznia 2007 r., nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2027 r.

Zgodnie z art. 26b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1, odlicza się, z zastrzeżeniem ust. 2-4, faktycznie poniesione w roku podatkowym wydatki na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego podatnikowi, o którym mowa w art. 3 ust. 1, na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, związanej z:

Stosownie do art. 26b ust. 2 ww. ustawy odliczenie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się, jeżeli:

Artykuł 26 b ust. 3 pkt 6 cytowanej ustawy stanowi, że odliczeniu, o którym mowa w ust. 1, nie podlegają odsetki od kredytów wykorzystanych na nabycie gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu w związku z inwestycją wymienioną w ust. 1; w przypadku wykorzystania kredytu na cele wymienione w ust. 1 oraz na nabycie gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu odliczeniu nie podlegają odsetki od części kredytu ustalonej w takiej proporcji, w jakiej pozostają wydatki na nabycie gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu w łącznych wydatkach, o których mowa w ust. 2 pkt 5.

W myśl art. 26b ust. 4 odliczenie, o którym mowa w ust. 1, obejmuje wyłącznie odsetki:

Odliczenia, o którym mowa w ust. 1, dokonuje się najwcześniej za rok podatkowy, w którym została zakończona dana inwestycja (art. 26b ust. 5 ww. ustawy). Odsetki, o których mowa w ust. 4, zapłacone przed rokiem określonym w ust. 5, mogą być odliczone od podstawy obliczenia podatku za rok podatkowy, w którym podatnik po raz pierwszy odlicza odsetki (art. 26b ust. 6 analizowanej ustawy). Odsetki, o których mowa w ust. 4, zapłacone przed rokiem określonym w ust. 5 mogą być odliczone od podstawy obliczenia podatku również w roku podatkowym bezpośrednio następującym po roku, w którym podatnik po raz pierwszy odliczył odsetki; w tym przypadku odliczeniu podlega wyłącznie różnica między sumą odsetek przypadających do odliczenia a kwotą odsetek faktycznie odliczonych w roku, w którym podatnik dokonał pierwszego odliczenia (art. 26b ust. 7 cytowanej ustawy).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż o skorzystaniu z tzw. ulgi odsetkowej nie decyduje jedynie sam fakt zaciągnięcia kredytu na cele mieszkaniowe, ale przede wszystkim muszą to być cele enumeratywnie wymienione w powyższym przepisie.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni zaciągnęła wraz z mężem kredyt na zakup lokalu mieszkalnego oraz remont ww. lokalu i pokrycie kosztów zabezpieczenia kredytu oraz prowizji, z przeznaczeniem na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Powyższe mieszkanie uprzednio wykorzystywane było pod działalność gospodarczą banku jako pokoje gościnne. Zakupiony lokal mieści się w budynku banku wybudowanym ok. 1990 r. Sprzedający bank dopełnił formalności przystosowania lokalu do celów mieszkaniowych.

Z zacytowanych powyżej przepisów wynika, w szczególności z art. 26b ust. 1 pkt 3 i pkt 4 ww. ustawy, iż odliczenie odsetek przysługuje tylko wówczas, gdy kredyt przeznaczony został na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, związanych m.in. z zakupem lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej bądź z nadbudową lub rozbudową budynku na cele mieszkalne lub przebudową (przystosowaniem) budynku niemieszkalnego, jego części lub pomieszczenia niemieszkalnego na cele mieszkalne, w wyniku których powstanie samodzielne mieszkanie spełniające wymagania określone w przepisach prawa budowlanego.

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy wyjaśnić należy, że sam fakt przebudowy budynku niemieszkalnego, jego części lub pomieszczenia niemieszkalnego na cele mieszkalne nie przesądza jeszcze o możliwości skorzystania z odliczenia na podstawie art. 26b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prawo to należy rozpatrywać w aspekcie pozostałych zapisów art. 26b, które wskazują, że z umowy kredytu musi wynikać, że dotyczy on ww. inwestycji, w wyniku której powstanie samodzielne mieszkanie spełniające wymagania określone w przepisach prawa budowlanego. Ponadto ustawodawca wiąże prawo do zwolnienia również z warunkiem zakończenia inwestycji w określonym czasie od momentu uzyskania pozwolenia na budowę, co powinno zostać potwierdzone zgodnie z przepisami prawa budowlanego pozwoleniem na użytkowanie budynku mieszkalnego, a w razie braku obowiązku jego uzyskania - zawiadomieniem o zakończeniu budowy takiego budynku.

Należy zatem uznać, iż w sytuacji gdy to nie Wnioskodawczyni dokonała prac związanych z przebudową budynku, w wyniku której powstało nabyte mieszkanie, a także z umowy kredytu wynika, że został on zaciągnięty nie na przebudowę, ale na zakup lokalu mieszkalnego - art. 26b ust. 1 pkt 4 cyt. powyżej ustawy - nie ma zastosowania. Nie można bowiem przyjąć, że osoba nabywająca lokal mieszkalny powstały na skutek przebudowy innego obiektu budowlanego oraz osoba dokonująca przebudowy (przystosowania) budynku niemieszkalnego na cele mieszkalne w celu uzyskania w ten sposób samodzielnego mieszkania, znajdują się w analogicznej sytuacji, skoro z treści art. 26b ust. 1 pkt 4 ustawy wynika, że czynności w nim określone podatnik winien dokonać we własnym zakresie i na własny rachunek.

Uznać należy również, że w sytuacji wydatkowania kredytu na zakup lokalu powstałego w wyniku przebudowy i zmiany sposobu użytkowania budynku banku, nie został zrealizowany cel wymieniony w art. 26b ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Budynek nowo wybudowany, o którym mowa w ww. przepisie to taki, który został wybudowany od podstaw. Natomiast definicja "przebudowy" zawarta w art. 3 ust. 1 pkt 7a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 z późn. zm.) wskazuje, że przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji. W związku z powyższym pojęcie "przebudowa" wiąże się z nakładami inwestycyjnymi na obiekt już istniejący, a nie mający dopiero powstać. Stąd też zakup lokalu mieszkalnego w budynku nowo wybudowanym nie może być utożsamiany z zakupem lokalu powstałego na skutek przebudowy obiektu istniejącego.

Przyjęcie, iż nabycie praw do ulgi następuje w przypadku zakupu lokalu mieszkalnego, bez względu na to czy powstał on w budynku nowo wybudowanym, czy też w wyniku przebudowy istniejącego obiektu budowlanego, stanowiłoby wykładnię rozszerzającą analizowanego przepisu.

Gdyby ustawodawca zamierzał udostępnić ulgę odsetkową podatnikom, którzy zaspokajając swoje potrzeby mieszkaniowe zaciągnęli kredyt na zakup lokalu mieszkalnego powstałego na skutek przebudowy obiektu niemieszkalnego, to użyłby w art. 26b ust. 1 pkt 3 takiego zwrotu (a nie zwrotu "w nowo wybudowanym budynku"). Trzeba bowiem pamiętać, że zamierzone cele ustawodawca powinien osiągać formułując przepisy w sposób jednoznaczny.

Z treści wniosku wynika również, iż drugą stroną transakcji sprzedaży mieszkania był bank. Natomiast art. 26b ust. 1 pkt 3 wymaga, aby nowo wybudowany budynek mieszkalny lub lokal mieszkalny w takim budynku był zakupiony od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powołane unormowania prawne oraz opisany stan faktyczny stwierdzić należy, iż Wnioskodawczyni nie przysługuje prawo do skorzystania z odliczeń faktycznie poniesionych wydatków na spłatę odsetek od kredytu, gdyż przebudowa obiektu niemieszkalnego, w wyniku której powstał zakupiony lokal mieszkalny nie została dokonana przez Wnioskodawczynię, jak również lokal ten nie znajduje się w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, co stanowi niezbędny warunek do skorzystania z przedmiotowego odliczenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.