ITPB2/415-24/11/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2011 r. (data wpływu - 14 stycznia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 kwietnia 2011 r. (data wpływu 11 kwietnia 2011 r.), w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odliczenia w zeznaniu podatkowym składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 8 kwietnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odliczenia w zeznaniu podatkowym składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej, zawarł umowę o pracę z firmą, która zarejestrowała swoją siedzibę w Polsce. Praca, którą wykonuje z tytułu zawartej umowy realizowana jest w Niemczech. W treści umowy jest zapis, że składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne odprowadzane będą do Zakładu Ubezpieczeń w Polsce zarówno w wielkości naliczonej ze środków pracownika oraz ze środków pracodawcy. Naliczony podatek dochodowy odprowadzony został do urzędu niemieckiego. Pracodawca wystawił Wnioskodawcy informację PIT-11 o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy.

W 2009 r. Wnioskodawca przebywał na zwolnieniu lekarskim. Otrzymał dochód podlegający opodatkowaniu w Polsce z tytułu zasiłku pieniężnego z ubezpieczenia społecznego oraz informację PIT-11A z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Natomiast w 2010 r. uzyskał jedynie dochód z tytułu pracy wykonywanej w Niemczech. Od pracodawcy, który ma siedzibę firmy w Polsce otrzymał PIT-11, w którym wykazano dochód w poz. 39 jako zwolniony od podatku oraz wykazano kwotę w poz. 78 jako składki zdrowotne podlegające odliczeniu od podatku.

Za 2009 i 2010 r. skorzystał z możliwości złożenia wspólnego zeznania rocznego wraz z małżonką, która zatrudniona jest w jednostce samorządu terytorialnego w Polsce. Za ww. lata Wnioskodawcy pobrano jedynie składki na ubezpieczenie zdrowotne podlegające odliczeniu od podatku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, naliczone składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne ma prawo ująć we wspólnym rozliczeniu razem z małżonką. Ponieważ nie uzyskuje dochodów w Polsce, Wnioskodawca uważa, że składki na ubezpieczenie społeczne może odliczyć od przychodu żony a na ubezpieczenie zdrowotne od Jej podatku. Zasada wspólnego rozliczenia polega na skumulowaniu dochodów i odliczeniu od nich kosztów, składek społecznych i składek zdrowotnych.

Według Wnioskodawcy, przepisy Ordynacji podatkowej zezwalają na dokonanie korekt za okres pełnych 5 lat, dlatego ma prawo do dokonania korekty zeznania podatkowego za 2009 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Jak stanowi art. 3 ust. 1a ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, o czym stanowi art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 15 ust. 1 umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90) uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Natomiast art. 24 wyżej powołanej umowy międzynarodowej, regulujący metody unikania podwójnego opodatkowania, w ust. 2 lit. a) znajdującym zastosowanie do dochodów z pracy najemnej stanowi, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b) taki dochód lub majątek od opodatkowania. Rzeczpospolita Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu. Jest to metoda wyłączenia z progresją.

Oznacza ona, iż w Polsce wyłącza się z podstawy opodatkowania dochód osiągnięty z tytułu pracy wykonywanej w Niemczech, jednak dla ustalenia stawki podatku należnego od dochodu osiągniętego w Polsce stosuje się stawkę podatku (tzw. stopę procentową) właściwą dla całego dochodu (powyższe reguluje art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 26 ust. 1 pkt 2) ustawy podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych:

W myśl art. 27b ust. 1 pkt 1) ustawy podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027 z późn. zm.):

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolna od podatku dochodowego jest część przychodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku pracy, za każdy dzień pobytu za granicą, w którym podatnik pozostawał w stosunku pracy, w kwocie odpowiadającej 30% diety, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 15.

Z powyższych przepisów wynika, że zapłacone do polskiego systemu ubezpieczeń społecznych składki na ubezpieczenie podlegają odliczeniu pod warunkiem, że podstawy ich wymiaru nie stanowi dochód (przychód), zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Na takich samych zasadach odliczeniu podlegają składki dotyczące ubezpieczeń zdrowotnych.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zawarł umowę o pracę z firmą, która posiada swoją siedzibę w Polsce. Praca, którą wykonuje z tytułu zawartej umowy realizowana jest w Niemczech i tam też wynagrodzenie zostało opodatkowane. Składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne potrącone przez płatnika z osiągniętych wynagrodzeń Wnioskodawcy zostały odprowadzone do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Polsce. W latach 2009-2010 Wnioskodawca uzyskał dochód z tytułu pracy wykonywanej w Niemczech, natomiast w 2009 r. osiągnął także dochód w Polsce z tytułu zasiłku pieniężnego z ubezpieczenia społecznego.

Wnioskodawca w 2009 i 2010 r. skorzystał z możliwości złożenia wspólnego zeznania rocznego wraz z małżonką, która jest zatrudniona w jednostce samorządu terytorialnego w Polsce.

Stosownie do art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, między którymi istnieje przez cały rok podatkowy wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy mogą być, z zastrzeżeniem ust. 8, na wspólny wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26 i art. 26c; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków.

Należy zauważyć, że składki na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegają odliczeniu od dochodu podatnika, ustalonego zgodnie z art. 9 ustawy. Skoro zatem Wnioskodawca nie osiągnął w 2010 r. dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce to nie ma możliwości dokonania odliczenia od dochodu małżonki odprowadzonych przez swojego pracodawcę składek na ubezpieczenie społeczne.

Z kolei w korekcie zeznania za 2009 r. może dokonać odliczenia składek na ubezpieczenie społeczne jedynie do wysokości dochodu uzyskanego w Polsce z tytułu zasiłku pieniężnego z ubezpieczenia społecznego.

Natomiast składki na ubezpieczenie zdrowotne podlegają odliczeniu od łącznego podatku małżonków, obliczonego w sposób przewidziany w art. 27 ust. 8 ustawy, t.j. z uwzględnieniem dochodu uzyskanego w Niemczech a zwolnionego od podatku w Polsce. Zatem zgodnie z art. 27b ust. 1 ustawy Wnioskodawca ma możliwość - przy wspólnym rozliczeniu z małżonką - obniżenia podatku dochodowego o składki na ubezpieczenie zdrowotne pobrane przez płatnika.

Odliczenie nie może jednak obejmować składek na ubezpieczenie społeczne oraz składek na ubezpieczenie zdrowotne, podstawę obliczenia których stanowi dochód zwolniony na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku uzyskiwania dochodów z zagranicy, nie będzie zatem podlegać odliczeniu składka obliczona od wynagrodzenia w części zwolnionej z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.