ITPB2/415-235/12/IL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2012 r. (data wpływu 8 marca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 maja 2012 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 marca 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

Pismem z dnia 17 maja 2012 r. Nr ITPB2/415-235/12-2/IL wezwano Panią do usunięcia braków formalnych złożonego wniosku. Braki wykazane w wezwaniu uzupełniono w dniu 22 maja 2012 r.

We wniosku tym oraz w jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 1 marca 2012 r. zawarła Pani z właścicielem urządzeń przesyłowych przebiegających przez Pani nieruchomość umowę ustanawiającą służebność przesyłu na czas nieoznaczony za odszkodowaniem w kwocie 50.000 zł (pięćdziesiąt tysięcy złotych). Odszkodowanie zostało wypłacone z tytułu służebności przesyłu polegającej na prawie korzystanie przez właściciela urządzeń przesyłowych z Pani nieruchomości, z ustanowieniem której wiążą się ograniczenia dotyczące wznoszenia obiektów oraz dokonywania nasadzeń w pasie o szerokości 4m, chyba że właściciel urządzeń przesyłowych zezwoli na to w formie pisemnej. Ustanowienie służebności niesie ze sobą skutki częściowego wywłaszczenia w ww. pasie.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie.

Czy odszkodowanie wypłacone Pani z tytułu ustanowienia służebności przesyłu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, czy też jest wolne od tego podatku.

Zdaniem Pani wypłacone jej odszkodowanie jest wolne od podatku dochodowego. W pierwszej kolejności wskazuje Pani na przepis art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który zwalnia od opodatkowania m.in. odszkodowania otrzymane z tytułu ustanowienia służebności gruntowej. Uważa Pani, iż do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebności gruntowej. Podnosi Pani, iż zastosowanie zwolnienia określonego w ww. przepisie dla służebności przesyłu kilkakrotnie potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny.

Na wypadek odmiennej oceny możliwości zastosowania przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120, wskazuje Pani również na przepis art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w szczególności zwalnia z podatku przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami. W Pani ocenie odszkodowanie z tytułu ustanowienia służebności przesyłu w trybie umownym nie różni się niczym od odszkodowania uzyskanego z tytułu wywłaszczenia przez ograniczenie na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami. Sądzi Pani, iż ustawodawca jednoznacznie nakazał zrekompensować właścicielowi uszczerbek w prawie własności. Odszkodowanie za ustanowienie służebności nie jest bowiem źródłem wzbogacenia, przychodem generowanym przez prawo własności, lecz naprawieniem szkody polegającej na obniżeniu wartości nieruchomości i ograniczeniu możliwości korzystania z niej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Jednakże, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

Zgodnie z art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Służebność gruntowa, uregulowana została w art. 285 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Stanowi on, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Zgodnie natomiast z art. 305¹ Kodeksu cywilnego nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Z kolei, jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu (art. 3052 § 2 Kodeksu cywilnego).

Powyższe przepisy Kodeksu cywilnego wyraźnie wskazują, że co do zasady służebność przesyłu jest ustanawiana na rzecz przedsiębiorcy za odpowiednim wynagrodzeniem należnym od niego właścicielom nieruchomości obciążonej.

Przy czym służebność ta, na co wskazuje również układ przestrzenny Kodeksu cywilnego, tj. fakt podzielenia działu III Księgi drugiej tej ustawy na trzy rozdziały: Rozdział I. Służebności gruntowe, Rozdział II. Służebności osobiste; Rozdział III Służebność przesyłu, stanowi odrębny od służebności gruntowej i służebności osobistej, rodzaj służebności.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w dniu 1 marca 2012 r. zawarła Pani z właścicielem urządzeń przesyłowych przebiegających przez Pani nieruchomość umowę ustanawiającą służebność przesyłu na czas nieoznaczony za odszkodowaniem w kwocie 50.000 zł (pięćdziesiąt tysięcy złotych). Odszkodowanie zostało wypłacone z tytułu służebności przesyłu polegającej na prawie korzystanie przez właściciela urządzeń przesyłowych z Pani nieruchomości, z ustanowieniem której wiążą się ograniczenia dotyczące wznoszenia obiektów oraz dokonywania nasadzeń w pasie o szerokości 4m, chyba że właściciel urządzeń przesyłowych zezwoli na to w formie pisemnej. Ustanowienie służebności niesie ze sobą skutki częściowego wywłaszczenia w ww. pasie.

Odnosząc się do powyższego, po analizie zacytowanego art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że zwolnieniu określonemu w tym przepisie podlegają tylko odszkodowania wypłacone z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, rekultywacji gruntów oraz szkód poniesionych w uprawach rolnych i drzewostanie.

Otrzymanie świadczenia w związku z ustanowieniem służebności przesyłu nie stanowi zatem tytułu uprawniającego do zastosowania przedmiotowego zwolnienia. W związku z powyższym uznać należy, iż omawiane zwolnienie nie będzie mieć zastosowania w niniejszej sprawie.

Wskazać również należy iz zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Zatem aby przychód uzyskany z tytułu odszkodowania mógł skorzystać z tego zwolnienia, konieczne jest aby odszkodowanie wypłacane zostało stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

Biorąc powyższe pod uwagę wypłacone Pani odszkodowanie nie korzysta również ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedstawionym stanie faktycznym nie mamy do czynienia z wywłaszczeniem, polegającym na pozbawieniu Pani prawa własności nieruchomości, lecz z ustanowieniem służebności przesyłu, polegającej na prawie korzystania przez właściciela urządzeń przesyłowych z Pani nieruchomości, z którą wiążą się ograniczenia dotyczące wznoszenia obiektów oraz dokonywania nasadzeń w pasie o szerokości 4 m.

Wskazać przy tym należy, że przy stosowaniu wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na uwadze przepis art. 84 Konstytucji RP, dotyczący zasady powszechności opodatkowania. Z zasady tej wywieść można regułę, iż wszelkie przepisy dotyczące zwolnień i ulg podatkowych, stanowiące odstępstwo od tej zasady, wymagają ścisłej ich interpretacji, wykluczając jednocześnie jakąkolwiek interpretację rozszerzającą. Dlatego też niedopuszczalne jest uzupełnianie przepisu prawa w drodze interpretacji o treść, której ten przepis nie zawiera.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy stwierdzić należy, iż brak jest podstaw zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 oraz art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do otrzymanego przez Panią odszkodowania, ponieważ nie zostały spełnione przesłanki zawarte w tych przepisach. Odszkodowanie zostało bowiem przyznane z tytułu służebności przesyłu, nie zaś z tytułu ustanowienia służebności gruntowej. Nie zostało również wypłacone na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami. W związku z powyższym uznać należy, iż odszkodowanie otrzymane przez Panią z tytułu ustanowienia służebności przesyłu stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu oraz powinien zostać wykazany w zeznaniu podatkowym, które należy złożyć we właściwym urzędzie skarbowym, w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku podatkowego, w którym otrzymano ww. odszkodowanie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.