ITPB2/415-232/08/IL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2008 r. (data wpływu 21 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania przez płatnika zryczałtowanych miesięcznych kosztów uzyskania przychodu z tytułu stosunku pracy - jest prawidłowe.

W dniu 21 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania przez płatnika zryczałtowanych miesięcznych kosztów uzyskania przychodu z tytułu stosunku pracy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia wypłaca pracownikom wynagrodzenie w miesiącu następującym po miesiącu przepracowanym tj. za miesiąc styczeń w lutym, za luty w marcu, itd. Wyjątkiem jest miesiąc grudzień, w którym wypłacone są dwie pensje: za listopad i za grudzień. Wynikiem takiego systemu wypłat wynagrodzeń jest brak przychodu po stronie pracowników w miesiącu styczniu. Spółdzielnia sporządzając PIT-11 za 2007 r. wykazała w informacji zryczałtowane koszty uzyskania przychodów za miesiące, w których wystąpił przychód tj. od lutego do grudnia, w kwocie 1.193,50 zł czyli za 11 miesięcy. Jednocześnie pracownicy zostali poinformowani, że pełne koszty uzyskania przychodu mogą uwzględnić w rozliczeniu rocznym (PIT-36, PIT-37), jeżeli przepracowali cały rok.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy pracodawca przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy od przychodów ze stosunku pracy za dany miesiąc, obowiązany jest stosować koszty w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 lub 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z konstrukcji powołanych przepisów wynika, że zastosowane w danym miesiącu koszty nie mogą przekroczyć 1/12 kosztów rocznych bez względu na liczbę dokonanych wypłat. Wynagrodzenia zaległe i bieżące wypłacone w jednym miesiącu stają się bowiem przychodem tego miesiąca. W efekcie Spółdzielnia w miesiącu styczniu nie nalicza pracownikom kosztów uzyskania przychodów, w związku z brakiem przychodu, a w miesiącu grudniu pomimo, że są dwie wypłaty nalicza tylko jedne koszty tak jak nakazuje ustawa tj. za jeden miesiąc jedne koszty w ściśle określonej wysokości. Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w informacji PIT-11 w kwocie kosztów uzyskania przychodów, wykazuje się koszty faktycznie uwzględnione przez płatnika przy poborze zaliczek na podatek. Stosując się do powyższych zapisów, Wnioskodawca uważa, że prawidłowo wykazał wysokość kosztów uzyskania w PIT-11 tj. za 11 miesięcy. Wnioskodawca podkreśla, iż pracownicy mają prawo uwzględnić w rozliczeniu rocznym pełne koszty uzyskania przychodów, należne za 12 miesięcy, ponieważ byli zatrudnieni i świadczyli pracę przez cały 2007 r. Koszty uzyskania przychodów związane są bowiem bezpośrednio ze świadczeniem pracy wynikającym z umowy, który to obowiązek pracownicy spełnili.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wysokość kosztów uzyskania przychodów z tytułu stosunku pracy ustawodawca określił w sposób zryczałtowany w art. 22 ust. 2 ww. ustawy.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588), zmieniono zapisy art. 22 ust. 2, jednakże w art. 8 ust. 1 tej ustawy zawarto zastrzeżenie, iż do obliczenia dochodów uzyskanych w latach 2007-2008 nie mają zastosowania przepisy art. 22 ust. 2 i ust. 9 pkt 5, ust. 11, 12 i 13 znowelizowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1-4 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw do obliczenia dochodu uzyskanego w 2007 r. z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej koszty uzyskania przychodów:

Zatem wysokość kosztów uzyskania przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych jest limitowana, i to zarówno w skali miesiąca, jak i całego roku. Powyższe znajduje również swoje odzwierciedlenie w treści art. 32 ust. 2 ustawy, który to przepis określa zasady poboru zaliczki na podatek dochodowy m.in. od przychodów ze stosunku pracy. Zgodnie z tym przepisem koszty uzyskania przychodów mogą być uwzględnione przez płatnika jedynie w miesiącu, w którym pracownik otrzymuje przychody ze stosunku pracy, przy czym ich wysokość nie może przekroczyć w 2007 r. kwoty 108 zł 50 gr miesięcznie, lub kwoty 135 zł 63 gr, w sytuacji opisanej w cyt. powyżej pkt 3.

Tym samym, jeżeli pracownik, np. z powodu przyjętego w zakładzie pracy systemu wypłaty wynagrodzeń, nie uzyskał w danym miesiącu przychodów ze stosunku pracy, koszty uzyskania przychodów za ten miesiąc nie mogą być odliczone przez płatnika. W konsekwencji, przy sporządzaniu informacji PIT-11, o której mowa w art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnik zobowiązany jest do wykazania kosztów uzyskania przychodów faktycznie uwzględnionych w trakcie roku tj. za 11 miesięcy w przypadku dokonania w roku 11 wypłat.

Pracownicy mają jednak prawo uwzględnić pełne koszty uzyskania przychodów, należne za wszystkie przepracowane miesiące tj. w sytuacji opisanej we wniosku - za 12 miesięcy, w zeznaniu podatkowym - PIT-37 lub PIT-36 (art. 45 ust. 1 ww. ustawy). Również w przypadku dokonania rocznego obliczenia podatku przez płatnika (PIT-40), na podstawie art. 37 ustawy - płatnik uwzględnia przysługujące koszty uzyskania przychodów za wszystkie miesiące, w których pracownik świadczył pracę. Koszty uzyskania przychodów przysługują bowiem pracownikowi za 12 miesięcy, bez względu na regulamin wynagradzania w części dotyczącej systemu wypłaty wynagrodzeń, o ile tylko w tym okresie pracownik zgodnie z umową świadczył pracę na rzecz zakładu pracy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.