ITPB2/415-23/14/KK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 2 stycznia 2014 r. (data wpływu 7 stycznia 2014 r.), uzupełnionym w dniu 28 marca i 3 kwietnia 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego:

* w części dotyczącej odszkodowania za rekultywację gruntu oraz odszkodowania za utracone plony - jest prawidłowe,

* w części dotyczącej wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu - jest nieprawidłowe

.

W dniu 7 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 28 marca i 3 kwietnia 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

E.O Sp. z o.o. ma zamiar zmodernizować istniejącą linię elektroenergetyczną posadowioną m.in. na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy. Modernizacja ta polegać będzie na odbudowie istniejącej linii energetycznej (elektrycznej). W związku z powyższym Wnioskodawca oraz operator energetyczny mają zamiar zawrzeć umowę o ustanowienie służebności przesyłu na rzecz Spółki dla instalacji służących do przesyłu energii elektrycznej posadowionych na gruntach stanowiących własność Wnioskodawcy. Za jej ustanowienie Spółka zobowiąże się do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy stosownego wynagrodzenia. Dodatkowo Wnioskodawca otrzyma od Spółki oddzielnie odszkodowanie za rekultywację gruntu i odszkodowanie za utracone plony. Odszkodowanie za utracone plony należy rozumieć jako odszkodowanie za szkody w istniejących uprawach. Wypłata tego odszkodowania nastąpi po oszacowaniu poniesionych szkód. Ustanowienie służebności przesyłu oraz wypłata odszkodowania za rekultywację gruntu nastąpi przed rozpoczęciem inwestycji (modernizacji) realizowanej na podstawie art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Po wypłaceniu wynagrodzenia Spółka wystawi Wnioskodawcy PIT-8C.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu ustanowienia służebności przesyłu na gruntach rolnych będących własnością Wnioskodawcy w celu realizacji inwestycji obejmującej budowę urządzeń infrastruktury technicznej w postaci linii elektroenergetycznej oraz odszkodowanie za rekultywację gruntu i utracone plony przez właściciela gruntu w związku z realizacją inwestycji, podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych przewidzianemu w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych po wystawieniu przez operatora elektroenergetycznego PIT-8C.

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie które otrzyma za ustanowienie służebności przesyłu oraz odszkodowanie za rekultywację gruntu i utracone plony podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania odszkodowania za rekultywację gruntu oraz utracone plony, nieprawidłowe w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użyty we wskazanym przepisie zwrot "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy bowiem mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy, wolne od podatku są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

* w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.).

<

Powołany wyżej art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Wskazać przy tym należy, że ww. zwolnienie przysługuje tylko i wyłącznie posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, którego to pojęcia ustawa o podatku dochodowym nie definiuje. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła jednak, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1381).

Stosownie do art. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Natomiast art. 2 ust. 1 stanowi, iż za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z opisanego we wniosku zdarzenia wynika, że E.O. Sp. z o.o. ma zamiar zmodernizować istniejącą linię elektroenergetyczną posadowioną m.in. na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy. Modernizacja ta polegać będzie na odbudowie istniejącej linii energetycznej (elektrycznej). W związku z powyższym Wnioskodawca oraz operator energetyczny mają zamiar zawrzeć umowę o ustanowienie służebności przesyłu na rzecz Spółki dla instalacji służących do przesyłu energii elektrycznej posadowionych na gruntach stanowiących własność Wnioskodawcy. Za jej ustanowienie Spółka zobowiąże się do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy stosownego wynagrodzenia. Dodatkowo Wnioskodawca otrzyma od Spółki oddzielnie odszkodowanie za rekultywację gruntu i odszkodowanie za utracone plony. Odszkodowanie za utracone plony należy rozumieć jako odszkodowanie za szkody w istniejących uprawach. Wypłata tego odszkodowania nastąpi po oszacowaniu poniesionych szkód. Ustanowienie służebności przesyłu oraz wypłata odszkodowania za rekultywację gruntu nastąpi przed rozpoczęciem inwestycji (modernizacji) realizowanej na podstawie art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Po wypłaceniu wynagrodzenia Spółka wystawi Wnioskodawcy PIT-8C.

Wskazać należy, że odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zwolnienie z opodatkowania odszkodowań wypłaconych na podstawie zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, rekultywacji gruntów oraz szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie.

Zatem, w sytuacji gdy Wnioskodawca otrzyma odszkodowanie z tytułu rekultywacji gruntów, na których będzie realizowana inwestycja opisana we wniosku, a także odszkodowanie za utracone plony, czyli szkody jakie Wnioskodawca poniesie w istniejących na tych gruntach uprawach w związku z tą inwestycją, to przy spełnieniu pozostałych warunków, określonych w art. 21 ust. 1 pkt 120 ww. ustawy - odszkodowania takie będą korzystały ze zwolnienia wynikającego z tego przepisu.

W odniesieniu natomiast do ustanowienia na opisanych gruntach służebności przesyłu wskazać należy, że zgodnie z art. 305¹ Kodeksu cywilnego, nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Stosownie do art. 305⁴ Kodeksu cywilnego, do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

W myśl art. 305² § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem. Jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu. (art. 305² § 2 Kodeksu cywilnego).

Powyższe przepisy Kodeksu cywilnego wyraźnie wskazują, że co do zasady służebność przesyłu jest ustanawiana na rzecz przedsiębiorcy za odpowiednim wynagrodzeniem należnym od niego właścicielowi nieruchomości obciążonej. Przy czym służebność ta, na co wskazuje również układ przestrzenny Kodeksu cywilnego tj. fakt podzielenia działu III Księgi drugiej tej ustawy na trzy rozdziały: Rozdział I. Służebności gruntowe, Rozdział II. Służebności osobiste, Rozdział III. Służebność przesyłu, stanowi odrębny od służebności gruntowej i służebności osobistej, rodzaj służebności. Dlatego też brak jest podstaw do uznania, że w ustawie podatkowej pojęcie służebności gruntowej i służebności przesyłu jest tożsame.

Podkreślenia wymaga również fakt, że art. 305² Kodeksu cywilnego przewiduje możliwość żądania wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu, a nie odszkodowania, o których mowa w treści art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że odszkodowanie wypłacone Wnioskodawcy z tytułu rekultywacji gruntu stanowić będzie przychód zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. b, a odszkodowanie wypłacone z tytułu utraconych plonów - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wynagrodzenie wypłacone w związku z ustanowieniem służebności przesyłu, stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ww. ustawy podlegający opodatkowaniu według skali podatkowej i wykazaniu w zeznaniu podatkowym, składanym za rok podatkowy, w którym ten przychód zostanie otrzymany.

Wyjaśnić również należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Wnioskodawcy, jako właściciela gruntów rolnych na których m.in. realizowana będzie inwestycja i tylko w stosunku do Niego może ona wywoływać określone przepisami skutki prawne. Oznacza to, że zastosowanie się do tej interpretacji przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego ją uchylającego nie może szkodzić - również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej - tylko Wnioskodawcy. Natomiast pozostali właściciele gruntów rolnych, na których opisana inwestycja również będzie realizowana, chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o jej wydanie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.