ITPB2/415-192/14/KK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2014 r. (data wpływu 26 lutego 2014 r.), uzupełnionym w dniu 30 kwietnia 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 30 kwietnia 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca oddał w służebność 9 arów firmie P.E.O. SA na przejazd pod drogę tymczasową - porozumienie (służebność). Ziemia ta stanowi skrawek działki rolnej wchodzący w skład indywidualnego gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy o powierzchni 2 hektary i 19 arów. Wnioskodawca otrzymał informację, że porozumienie za drogę tymczasową jest zwolnione z podatku dochodowego i powołuje się na wytyczne określone w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym. Na podstawie porozumienia (umowy) Wnioskodawca otrzymał jednorazowe wynagrodzenie (odszkodowanie), ale nie ma w nim wprost opisu"służebność". Treść tego porozumienia jest następująca:"P. dnia 22 października 2013 r. W związku z projektowanym zamierzeniem budowlanym polegającym na budowie elektroenergetycznych linii kablowych SN wraz z kanalizacją techniczną relacji Farma Wiatrowa R. II Etap - stacja abonencka 30/110 kV w Worowie oraz na budowie dróg dojazdowych stałych i tymczasowych oraz przystosowaniu istniejących dróg dla potrzeb Elektrowni Wiatrowej R. Etap II, P.E.O. SA z siedzibą w W., wpisaną do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy dla m.st. W." zwaną w dalszej części porozumienia Inwestorem reprezentowanym przez: S. K., K. Ł. oraz Właściciel: B. K., adres: P. postanowili co następuje:

1. Po zapoznaniu się z planowanym przebiegiem dróg dojazdowych stałych i tymczasowych oraz przystosowaniu dróg istniejących, Właściciel wyraża zgodę na przeprowadzenie robót budowlanych potrzebnych do budowy ww. dróg wraz z ewentualnymi skarpami na jego nieruchomości, składającej się z działek gruntu nr 54/1 - obręb P. i na umieszczenie oraz utrzymywanie na niej odcinka tej drogi. Integralną część niniejszego porozumienia stanowi załącznik graficzny określający wstępną lokalizację planowanych dróg wraz z ewentualnymi skarpami na części ww. nieruchomości. Inwestor poinformuje Właściciela o terminie rozpoczęcia prac z co najmniej 10-dniowym wyprzedzeniem. Inwestor będzie prowadził prace w sposób prowadzący do ograniczenia, w miarę możliwości, szkód na nieruchomości Właściciela. Inwestor może wystąpić o zwolnienie na wyłączenie gruntów z produkcji rolnej w zakresie potrzebnym do budowy drogi.

2. W przypadku gdy na trasie projektowej drogi znajdować się będą kolidujące z nią drzewa lub krzewy, Właściciel ww. działki wyraża zgodę na ich usunięcie.

3. Termin użytkowania przez Inwestora części działki, o której mowa w pkt 1 będzie trwał co najmniej przez cały okres budowy Elektrowni Wiatrowej R. Etap II tj. nie krócej niż do daty dopuszczenia Farmy Wiatrowej R. Etap II do użytkowania.

4. Inwestor zobowiązuje się zapłacić Właścicielowi odszkodowanie pokrywające szkody powstałe na nieruchomości Właściciela w wyniku budowy dróg. Odszkodowanie zostanie wypłacone w terminie 45 dni od zakończenia budowy dróg oraz po uzgodnieniu jego wysokości przez strony, w przypadku braku takiego uzgodnienia, określonej przez rzeczoznawcę.

5. W zamian za korzystanie z nieruchomości opisanej w punkcie 1 powyżej, Inwestor zapłaci Właścicielowi jednorazowe wynagrodzenie w kwocie....zł w terminie 30 od daty obustronnego podpisania niniejszego porozumienia. Płatność będzie dokonana przelewem bankowym na rachunek Właściciela lub przekazem pocztowym na adres Właściciela stosownie do punktu 6 poniżej.

6. Dane konta bankowego Właściciela lub/i adres dla przekazu pocztowego....

7. Inwestor oświadcza, że nie zamierza kupić lub w inny sposób nabyć własności części lub całości nieruchomości Właściciela, na której zlokalizowana będzie droga.

8. Wydanie Inwestorowi części nieruchomości potrzebnej do budowy odcinka drogi następuje z dniem zawarcia niniejszego porozumienia.

9. Niniejsze porozumienie upoważni Inwestora do dysponowania nieruchomością opisaną w pkt 1 do dysponowania nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo budowlane.

10. Po zakończeniu okresu budowy Elektrowni Wiatrowej R. Etap II, o którym mowa w pkt 3, Inwestor przywróci część nieruchomości, o której mowa w pkt 1 do stanu pierwotnego na swój koszt, terminie nie dłuższym niż 6 miesięcy od daty dopuszczenia Farmy Wiatrowej R. Etap II do użytkowania."

W związku z powyższym porozumieniem Inwestor zapłacił Wnioskodawcy jednorazowe wynagrodzenie za drogę tymczasową, która to droga potrzebna jest tylko na czas określony na poszerzenie skrzyżowania polnych dróg, gdzie będą mogły bezpiecznie przejechać ciężarówki firmy, która ma stawiać Farmę Wiatrową. Kiedy firma utwardzi ten jeden grunt o powierzchni 9 arów pod drogę tymczasową, na jakiś okres ten jeden grunt będzie wyłączony z produkcji rolnej. Żadne inne porozumienie z P.E.O. SA a Wnioskodawcą nie zostało zawarte. Tylko to jedno - za korzystanie z drogi tymczasowej Inwestor zapłacił jednorazowe wynagrodzenie.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie (porozumienie) jest zwolnione od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zwolniony z podatku dochodowego od jednorazowego wynagrodzenia (odszkodowania) za udzielenie służebności gruntu na drogę dojazdową dla P.E.O. SA, zgodnie z zawartym porozumieniem z dnia 22 października 2013 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, źródłami przychodów są m.in. inne źródła.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użyty we wskazanym przepisie zwrot "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy bowiem mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Z opisanego we wniosku zdarzenia wynika, że Wnioskodawca zawarł z P.E.O. SA porozumienie dotyczące korzystania z Jego gruntu i budowy na nim tymczasowej drogi dojazdowej do inwestycji (budowa elektrowni wiatrowej). Grunt ten stanowi skrawek działki rolnej wchodzącej w skład indywidualnego gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy o powierzchni 2 hektary i 19 arów. Na podstawie umowy - porozumienia Wnioskodawca otrzymał jednorazowe wynagrodzenie (odszkodowanie). Inwestor zapłacił Wnioskodawcy to jednorazowe wynagrodzenie za drogę tymczasową, która to droga potrzebna jest tylko na czas określony na poszerzenie skrzyżowania polnych dróg, gdzie będą mogły bezpiecznie przejechać ciężarówki firmy, która ma stawiać Farmę Wiatrową polegającą na budowie elektroenergetycznych linii kablowych SN, wraz z kanalizacją techniczną relacji Farma Wiatrowa R. II Etap - Stacja abonencka 30/110 kV w Worowie, oraz na budowie dróg dojazdowych stałych i tymczasowych oraz przystosowaniu istniejących dróg dla potrzeb Elektrowni Wiatrowej R. Etap II. Kiedy Firma utwardzi ten jeden grunt o powierzchni 9 arów pod drogę tymczasową, na jakiś okres ten jeden grunt będzie wyłączony z produkcji rolnej. Żadne inne porozumienie z P.E.O. SA a Wnioskodawcą nie zostało zawarte. Tylko to jedno - za korzystanie z drogi tymczasowej Inwestor zapłacił jednorazowe wynagrodzenie.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy, wolne od podatku są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

* w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2014 r. poz. 518).

Wskazać przy tym należy, że ww. zwolnienie przysługuje tylko i wyłącznie posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, którego to pojęcia ustawa o podatku dochodowym nie definiuje. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła jednak, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1381).

Stosownie do art. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Natomiast art. 2 ust. 1 stanowi, iż za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku okoliczności nie wskazują, żeby spełnione zostały wszelkie przesłanki wynikające art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie można z nich bowiem wywieść, aby zawarte z P.E.O. SA porozumienie ustanawiało wymienioną w tym przepisie służebność gruntową. Sam Wnioskodawca podkreśla, że w zawartym porozumieniu nie ma wprost opisu "służebność". W uzupełnieniu przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca w sposób jednoznaczny wskazał, że zawarł tylko jedno porozumienie dotyczące korzystania z Jego gruntu w związku z budową drogi tymczasowej. Oznacza to, że wyraził jedynie zgodę na korzystanie z gruntu dla potrzeb opisanej inwestycji nie ustanawiając przy tym żadnego z ograniczonych praw rzeczowych wynikających z Kodeksu cywilnego, w tym służebności gruntowej.

Natomiast przepis art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zwolnienie z opodatkowania jedynie odszkodowań wypłaconych na podstawie zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, rekultywacji gruntów oraz szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie. Wskazać ponadto należy, że odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Jednorazowe wynagrodzenie za korzystanie z gruntu, które otrzymał Wnioskodawca w związku z budową tymczasowej drogi dojazdowej do inwestycji nie jest odszkodowaniem, określonym w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo, pojęcie drogi użyte w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami jest tożsame z drogą w rozumieniu ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 260 z późn. zm.) tj. z budowlą wraz z drogowymi obiektami inżynierskimi, urządzeniami oraz instalacjami, stanowiącą całość techniczno-użytkową, przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego, zlokalizowaną w pasie drogowym. Definicja ta nie obejmuje więc swoim zakresem tymczasowej drogi dojazdowej, potrzebnej jedynie na czas określony w związku z poszerzeniem skrzyżowania polnych dróg, gdzie będą mogły bezpiecznie przejeżdżać ciężarówki firmy budującej farmę wiatrową. W związku z tym stwierdzić należy, że budowa drogi tymczasowej, na gruncie należącym do Wnioskodawcy, umożliwiająca przejazd do miejsca budowy farmy wiatrowej nie jest inwestycją określoną w przepisie art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Odnosząc się zatem do powyższego, po analizie zacytowanego art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględniając zasadę, że przepisy stanowiące ulgi będące odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania winny być interpretowane ściśle, stwierdzić należy, że zwolnieniu określonemu w tym przepisie podlegają tylko odszkodowania wypłacone z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, rekultywacji gruntów oraz szkód poniesionych w uprawach rolnych i drzewostanie.

Zwolnieniem tym zatem nie jest objęte jednorazowe wynagrodzenie jakie otrzymał Wnioskodawca w zamian za korzystanie przez PGE Energia Odnawialna SA z nieruchomości opisanej we wniosku. Świadczenie to nie mieści się bowiem w dyspozycji wskazanego przepisu.

W związku z tym stwierdzić należy, że świadczenie jakie zostało wypłacone Wnioskodawcy w postaci jednorazowego wynagrodzenia za korzystanie z 9 arowej działki stanowiącej część gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy w związku z budową tymczasowej drogi dojazdowej do inwestycji, stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu według skali podatkowej i wykazaniu w zeznaniu podatkowym, składanym za rok podatkowy, w którym ten przychód otrzymano.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.