ITPB2/415-19/11/ENB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 5 stycznia 2011 r. (data wpływu 10 stycznia 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 marca 2011 r. (data wpływu 23 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego - jest prawidłowe.

W dniu 10 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem w dniu 23 marca 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pan zatrudniony na podstawie umowy o pracę w Instytucie na stanowisku adiunkta. Instytut jest stroną zawartej w dniu 26 lipca 2010 r. Umowy Konsorcjum w ramach 7 Programu Ramowego Unii Europejskiej z szesnastoma innymi partnerami. Instytut realizuje projekt jako bezpośredni beneficjent. Instytut jest wymieniony jako beneficjent zarówno w Umowie w sprawie przyznania grantu jak i w umowie Konsorcjum realizującego projekt. Przedmiotem Umowy Konsorcjum jest określenie zasad i procedur współpracy oraz ustalenie wzajemnych zobowiązań stron w celu realizacji Projektu. Umowa Konsorcjum określa także wymogi odnoszące się do prawidłowego zarządzania przez strony środkami z dotacji przyznanymi na realizację Projektu. Zgodnie z przedmiotową Umową Konsorcjum każdy z Partnerów ma prawo otrzymać dotację ze środków Programu, zgodnie z budżetem Projektu znajdującym się we Wniosku o dofinansowanie Projektu w ramach Programu. Przez dotację rozumie się środki pochodzące z 7 Programu Ramowego przekazywane na rachunek bankowy Koordynatora, którym jest Uniwersytet w Wielkiej Brytanii.

W ramach podziału zadań pomiędzy Partnerami Instytut, zgodnie ze złożonym Wnioskiem o dofinansowanie, jest zobowiązany wykonać i wykonuje zadania dotyczące wszystkich aspektów projektu w szczególności dostarczenie "wycenionych" wariantów ekosystemowego zarządzania zasobami środowiska morskiego. Projekt wypracuje i przedstawi cele (objectives) dla Ramowej Dyrektywy w sprawie Strategii Morskiej (MSFD) oraz Dyrektywy Habitatowej (HD). Celem projektu jest opracowanie naukowych i operacyjnych procedur, które pozwolą na przejście krok po kroku z obecnie istniejącego "fragmentarycznego" systemu zarządzania zasobami do systemu w pełni zintegrowanego. Powyższy cel zostanie osiągnięty poprzez: 1) opracowanie podstaw naukowych rozwoju zintegrowanego zarządzania zasobami europejskich ekosystemów morskich, 2) opracowanie celów operacyjnych, aby osiągnąć strategiczne cele określone w MSFD i HD, 3) opracowanie wariantów zarządzania (narzędzi zarządzania) pozwalających osiągnąć cele operacyjne, 4) przedstawienie analizy ryzyka dla oceny poszczególnych wariantów zarządzania, 5) przedstawienie analizy kosztów i korzyści, 6) określenie koniecznych kroków do przejścia z obecnego "fragmentarycznego" do całkowicie zintegrowanego systemu zarządzania, 7) przedstawienie wyników potencjalnym beneficjentom. Instytut uczestniczy w większości pakietów projektu. Z oczywistych względów, poza wkładem do ogólnych wyników projektu, Instytut będzie zajmował się wdrażaniem wyników do zintegrowanego zarządzania zasobami Morza.

Z kolei do Pana obowiązków, w ramach wykonywania powyższych zadań, należy bezpośrednia realizacja merytorycznych zadań projektu (zebranie informacji o statusie ekologicznym Morza, analiza presji, określenie zestawu wskaźników stanu środowiska, udział w opracowaniu zintegrowanego zarządzania zasobami środowiska morskiego a także prezentacja wyników projektu).

Z tytułu wykonywania powyższych obowiązków otrzymuje Pan od Instytutu, na podstawie umowy o pracę, wynagrodzenie z projektu w kwocie uzależnionej od liczby przepracowanych godzin w projekcie w danym miesiącu.

Powyższe wynagrodzenie jest w 75% (prace badawcze) i 100% (prezentacja wyników projektu) pokrywane z funduszy uzyskanych z 7 Programu Ramowego Unii Europejskiej. Pozostała część wynagrodzenia pochodzi ze środków własnych Instytutu. Na cele realizacji zadań projektu Instytut otrzymał przedpłatę w wysokości 43% dofinansowania.

Wynagrodzenie, którego dotyczy zapytanie, jest wypłacane bezpośrednio ze środków otrzymanych przez pracodawcę w ramach przedpłaty (za pośrednictwem koordynatora projektu) na finansowanie projektu realizowanego w ramach 7 Programu Ramowego Unii Europejskiej. Wynika to z faktu, że Instytut jest bezpośrednim beneficjentem projektu i otrzymuje fundusze od koordynatora projektu.

Teoretycznie jest możliwa sytuacja, w której, w ograniczonym zakresie, po wyczerpaniu środków otrzymanych w ramach przedpłaty, wynagrodzenia związane z realizacją projektu będą finansowane ze środków pracodawcy a następnie zrefundowane ze środków Unii Europejskiej. Sytuacja taka jest jednak bardzo mało prawdopodobna, ponieważ pracodawca otrzymał przedpłatę w wysokości aż 43% dofinansowania, a ponadto po upływie pierwszego okresu rozliczeniowego, obejmującego pierwsze 18 miesięcy projektu, otrzyma kolejne środki wynikające z przedstawionego rozliczenia.

Ponadto okres objęty finansowaniem, dane pracodawcy i osób zatrudnionych przy realizacji projektu zostały wymienione i zatwierdzone przez Komisję w Umowie w sprawie przyznania grantu. Sposób finansowania wynagrodzenia w Instytucie został uregulowany zapisami Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy I. Reguluje on również wynagrodzenie osób realizujących zadania projektów 7 Programu Ramowego Unii Europejskiej.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie.

Czy dochody otrzymywane przez Wnioskodawcę z tytułu wykonywania obowiązków w ramach Projektu, są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, ww. dochody otrzymywane z tytułu wykonywania obowiązków w ramach Projektu, są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko wynika z tego, iż zgodnie z opisanym wyżej stanem faktycznym, spełnione są warunki o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 pkt a) i b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, t.j.:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednakże, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

W świetle ww. przepisu dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

* środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych (...), w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,

* prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić przy tym należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna - nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę w Instytucie na stanowisku adiunkta. Instytut jest stroną zawartej w dniu 26 lipca 2010 r. Umowy Konsorcjum w ramach 7 Programu Ramowego Unii Europejskiej z szesnastoma innymi partnerami. Instytut realizuje projekt jako bezpośredni beneficjent. Przedmiotem Umowy Konsorcjum jest określenie zasad i procedur współpracy oraz ustalenie wzajemnych zobowiązań stron w celu realizacji Projektu. Zgodnie z przedmiotową Umową Konsorcjum każdy z Partnerów ma prawo otrzymać dotację ze środków Programu, zgodnie z budżetem Projektu znajdującym się we Wniosku o dofinansowanie Projektu w ramach Programu. Przez dotację rozumie się środki pochodzące z 7 Programu Ramowego przekazywane na rachunek bankowy Koordynatora, którym jest Uniwersytet w Wielkiej Brytanii.

W ramach podziału zadań pomiędzy Partnerami Instytut, wykonuje zadania dotyczące wszystkich aspektów projektu w szczególności dostarczenie "wycenionych" wariantów ekosystemowego zarządzania zasobami środowiska morskiego. Projekt wypracuje i przedstawi cele (objectives) dla Ramowej Dyrektywy w sprawie Strategii Morskiej (MSFD) oraz Dyrektywy Habitatowej (HD). Celem projektu jest opracowanie naukowych i operacyjnych procedur, które pozwolą na przejście krok po kroku z obecnie istniejącego "fragmentarycznego" systemu zarządzania zasobami do systemu w pełni zintegrowanego. Powyższy cel zostanie osiągnięty poprzez: 1) opracowanie podstaw naukowych rozwoju zintegrowanego zarządzania zasobami europejskich ekosystemów morskich, 2) opracowanie celów operacyjnych, aby osiągnąć strategiczne cele określone w MSFD i HD, 3) opracowanie wariantów zarządzania (narzędzi zarządzania) pozwalających osiągnąć cele operacyjne, 4) przedstawienie analizy ryzyka dla oceny poszczególnych wariantów zarządzania, 5) przedstawienie analizy kosztów i korzyści, 6) określenie koniecznych kroków do przejścia z obecnego "fragmentarycznego" do całkowicie zintegrowanego systemu zarządzania, 7) przedstawienie wyników potencjalnym beneficjentom. Instytut uczestniczy w większości pakietów projektu. Z oczywistych względów, poza wkładem do ogólnych wyników projektu, Instytut będzie zajmował się wdrażaniem wyników do zintegrowanego zarządzania zasobami Morza.

Do obowiązków Wnioskodawcy, w ramach wykonywania powyższych zadań, należy bezpośrednia realizacja merytorycznych zadań projektu (zebranie informacji o statusie ekologicznym Morza, analiza presji, określenie zestawu wskaźników stanu środowiska, udział w opracowaniu zintegrowanego zarządzania zasobami środowiska morskiego a także prezentacja wyników projektu).

Z tytułu wykonywania powyższych obowiązków Wnioskodawca otrzymuje od Instytutu, na podstawie umowy o pracę, wynagrodzenie z projektu w kwocie uzależnionej od liczby przepracowanych godzin w projekcie w danym miesiącu.

Powyższe wynagrodzenie jest w 75% (prace badawcze) i 100% (prezentacja wyników projektu) pokrywane z funduszy uzyskanych z 7 Programu Ramowego Unii Europejskiej. Pozostała część wynagrodzenia pochodzi ze środków własnych Instytutu. Na cele realizacji zadań projektu Instytut otrzymał przedpłatę w wysokości 43% dofinansowania.

Wynagrodzenie, którego dotyczy zapytanie, jest wypłacana bezpośrednio ze środków otrzymanych przez pracodawcę w ramach przedpłaty (za pośrednictwem koordynatora projektu) na finansowanie projektu realizowanego w ramach 7 Programu Ramowego Unii Europejskiej. Wynika to z faktu, że Instytut jest bezpośrednim beneficjentem projektu i otrzymuje fundusze od koordynatora projektu.

7 Program Ramowy Badań jest największym mechanizmem finansowania i kształtowania badań naukowych na poziomie europejskim w latach 2007-2013. O fundusze mogą ubiegać się instytucje naukowe (uniwersytety, akademie, instytuty), jednostki przemysłowe (małe i średnie przedsiębiorstwa, duży przemysł), organizacje (federacje, stowarzyszenia), jednostki rządowe i samorządowe, organizacje pozarządowe oraz inne prywatne i publiczne jednostki posiadające osobowość prawną.

Program ten został utworzony na mocy decyzji nr 1982/2006/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 18 grudnia 2006 r. dotyczącej powołania siódmego programu ramowego Wspólnoty Europejskiej w zakresie badań, rozwoju technologicznego i demonstracji (2007-2013).

W zakresie pierwszej z ww. przesłanek określonych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Podkreślenia wymaga, że w sytuacji, gdyby dochody otrzymywane przez Wnioskodawcę nie były finansowane bezpośrednio ze środków programu ramowego badań przekazanych przez Komisję Europejską, lecz następowałaby refundacja ze środków Komisji Europejskiej, dochody te nie spełniałyby warunków do zwolnienia ich z podatku dochodowego.

Jak wynika z przepisu, drugą z okoliczności mających wpływ na zastosowanie zwolnienia przedmiotowego jest charakter czynności wykonywanych przez pracownika. Tylko bowiem wynagrodzenia za czynności i prace o charakterze merytorycznym, czyli związane bezpośrednio z realizacją celu programu mogą być zwolnione z podatku w tej części, w jakiej zostały sfinansowane ze środków pomocowych. Nie podlegają natomiast zwolnieniu wynagrodzenia osób zaangażowanych jedynie pośrednio w realizację projektu poprzez wykonywanie czynności i prac o charakterze technicznym, organizacyjnym i pomocniczym, które aczkolwiek są niezbędne w procesie realizacji projektu, nie stanowią jednak zazwyczaj bezpośredniej realizacji celu programu pomocowego. W konsekwencji, zarówno pracodawca - płatnik, jak i pracownik zaangażowany w realizację projektu winni zadbać o taki sposób udokumentowania czynności pracownika związanych z realizacją projektu, aby kryterium bezpośredniej realizacji celu było jednoznaczne do oceny.

Ustalenie natomiast, czy w konkretnym przypadku dochody danego podatnika objęte są powyższym zwolnieniem wymaga analizy postanowień szeregu aktów, począwszy od umowy przyznającej bezzwrotne środki pomocowe, a skończywszy na umowie, na podstawie której podatnik otrzymuje dochody.

Tutejszy Organ w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej nie ocenia jaki charakter mają czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, natomiast może opierać się wyłącznie na treści wniosku oraz odnieść się do stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę w tym zakresie.

Reasumując, dochody Wnioskodawcy uczestniczącego w realizacji projektu wskazanego we wniosku korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części finansowanej ze środków przekazanych przez Komisję Europejską, pod warunkiem, że są finansowane bezpośrednio z tych środków a Wnioskodawca bezpośrednio realizuje cel programu objętego pomocą.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.