ITPB2/415-173/10/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2010 r. (data wpływu 18 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 18 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości. Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, pismem z dnia 22 kwietnia 2010 r. Nr ITPP2/443-130/10-2/AW, ITPB2/415-173/10-2/MM wezwano Panią do ich usunięcia. Wniosek uzupełniła Pani pismem z dnia 28 kwietnia 2010 r. (data wpływu 30 kwietnia 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku oraz w piśmie uzupełniającym zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 10 lutego 1995 r. została zawarta umowa darowizny udziału #189; części we współwłasności nieruchomości oznaczonej numerem 20/4, o powierzchni 00.48.00 ha. Darowizny dokonało małżeństwo J. na rzecz Wnioskodawczyni i jej małżonka. Po dokonaniu tej czynności przedmiot darowizny stał się współwłasnością darczyńców i obdarowanych. Jednocześnie, w akcie notarialnym zastrzeżono, że nieruchomość nadal będzie użytkowana do produkcji rolniczej. Dnia 7 października 2004 r. została zawarta w formie aktu notarialnego kolejna umowa darowizny, na mocy której Wnioskodawczyni i jej małżonek - od Państwa J - nabyli udział w wysokości #189; części we współwłasności zabudowanej nieruchomości, tj. działce nr 19/2 o powierzchni 00.61.81 ha oraz udział w wysokości #189; części we współwłasności niezabudowanej nieruchomości, tj. działce nr 20/5, o powierzchni 00.09.65 ha. Przedmiotowa działka stała się współwłasnością darczyńców i obdarowanych. Przedmiot darowizny został przeznaczony na działalność rolniczą. Ww. działki zostały połączone w grudniu 2004 r. w jedną działkę o numerze 254, o powierzchni 1.1692 ha, która obecnie stanowi współwłasność dwóch małżeństw, w udziałach wynoszących po #189; części.

Pan J. jest rolnikiem ryczałtowym, a Pani J. nie prowadzi działalności gospodarczej.

Od sierpnia 2007 r. małżonek Wnioskodawczyni jest podatnikiem VAT czynnym, tj. rozliczającym się na zasadach ogólnych. Uprzednio był zarejestrowany jako rolnik ryczałtowy. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej.

Zarówno darczyńcy, jak i obdarowani posiadają inne grunty rolne, których wielkość przewyższa powierzchnie 1 ha. Ponadto małżonek Wnioskodawczyni wraz z Panem J. są wspólnikami spółki jawnej, która prowadzi "działalność rolniczą", polegającą m.in. skupie owoców i ich sprzedaży.

Przedmiotowa nieruchomość wykorzystywana jest w działalności rolniczej prowadzonej indywidualnie przez małżonka Wnioskodawczyni oraz Pana J. Jest to działalność rolnicza w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na nieruchomości tej znajdują się magazyny owoców i chłodnie, które przeznaczone zostały do przechowywania płodów rolnych, tj. owoców, pochodzących z produkcji własnej właścicieli nieruchomości.

Spółka jawna, o której była mowa powyżej nie użytkuje przedmiotowej nieruchomości i nieruchomość ta nie stanowi środka trwałego tej spółki.

Małżeństwo J. (darczyńcy) sprzedało w roku 2005 r. rolnikowi dwie działki rolne o łącznej powierzchni 2,33ha.

Z wypisu z rejestru gruntu, sporządzonego na dzień 5 lutego 2010 r. wynika, że na przedmiotowej działce znajdują się następujące budynki (funkcja budynku według wypisu: produkcyjno - usługowe rolnictwa "g"):

Małżonek Wnioskodawczyni wybudował w roku 2008 i 2009 budynki oznaczone numerami 254/6 i 254/8 i odliczył z tego tytułu naliczony podatek od towarów i usług. W grudniu 2007 r. nabył ponadto urządzenia chłodnicze, które zostały zamontowane na stałe w budynku nr 254/5. Również z tytułu zakupu przedmiotowych urządzeń został odliczony podatek naliczony.

Z rejestru gruntów wynika ponadto, że działka nr 254 jest terenem zabudowy mieszkaniowej, rodzaj użytku: B-RIIIa, B-RIIIb, B-RIVa (grunty rolne zabudowane), jednakże na przedmiotowej działce nie znajduje się żaden budynek mieszkalny.

Obecnie część przedmiotowej nieruchomości jest wynajmowana spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Właściciele nieruchomości, tj. Wnioskodawczyni, jej małżonek oraz Państwo J. planują dokonać sprzedaży przedmiotowej nieruchomości spółce która wynajmuje ww. nieruchomość, a przedmiotem działalności której jest:

* uprawa drzew i krzewów owocowych ziarnkowych i pestkowych; wg. PKD z 2007 r. zakwalifikowana do grupowania 01.24,

* uprawa roślin wykorzystywanych do produkcji napojów; wg. PKD z 2007 r. zakwalifikowana do grupowania 01.27,

* uprawa pozostałych roślin wieloletnich; wg. PKD z 2007 r. zakwalifikowana do grupowania 01.29,

* działalność usługowa następująca po zbiorach; wg. PKD z 2007 r. zakwalifikowana do grupowania 01.63,

* produkcja soków z owoców i warzyw; wg. PKD z 2007 r. zakwalifikowana do grupowania 10.32,

* pozostałe przetwarzanie i konserwowanie owoców i warzyw; wg. PKD z 2007 r. zakwalifikowana do grupowania 10.39,

* produkcja opakowań drewnianych; wg. PKD z 2007 r. zakwalifikowana do grupowania 16.24,

* sprzedaż hurtowa owoców i warzyw; wg. PKD z 2007 r. zakwalifikowana do grupowania 46.31,

* sprzedaż detaliczna owoców i warzyw prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach; wg. PKD z 2007 r. zakwalifikowana do grupowania 47.21,

* magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów; wg. PKD z 2007 r. zakwalifikowana do grupowania 52.10 B,

* wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń rolniczych; wg. PKD z 2007 r. zakwalifikowana do grupowania 77.31,

* działalność związana z pakowaniem; wg. PKD z 2007 r. zakwalifikowana do grupowania 89.92.

Jednakże faktycznie ww. spółka wykonuje działalność w zakresie skupu, przepakowywania i hurtowej sprzedaży owoców.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest udzielenie odpowiedzi w zakresie pytania drugiego.

W pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy - w zakresie pytania drugiego - z uwagi, że Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, sprzedaż udziału w nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu według zasad przewidzianych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Prawo podatkowe nie zawiera definicji nieruchomości, wobec powyższego należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego. Zgodnie z art. 46 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Przepis art. 48 Kodeksu cywilnego zawiera zasadę, zgodnie z którą budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane należą do części składowych gruntu.

Odmienna sytuacja prawna występuje tylko w wypadku użytkowania wieczystego gruntu, kiedy na gruncie stanowiącym własność państwową lub gminną może być wzniesiony budynek stanowiący własność wieczystego użytkownika (art. 235 Kodeksu cywilnego). Taki budynek i jego cześć będzie stanowić tzw. nieruchomości budynkowe, Nieruchomości budynkowe są to budynki trwale z gruntem związane, które na podstawie przepisów szczególnych nie stanowią części składowych nieruchomości gruntowej lecz są odrębnym od gruntu przedmiotem własności.

Mając na uwadze ww. przepisy Wnioskodawczyni stwierdza, że budynek wzniesiony na nabytym (w drodze np. darowizny) uprzednio gruncie będzie stanowić część składową takiego gruntu. W przypadku sprzedaży takiej zabudowanej nieruchomości nie powinien być, dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozróżniany termin nabycia samego gruntu oraz termin wybudowania obiektu budowlanego (budynku).

Przedmiotowa nieruchomość, której częścią składową jest budynek, została nabyta w dniu nabycia gruntu, dlatego też termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie własności gruntu.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji przepisów prawa podatkowego nr IPPB2/415-552/09-4/MG, wydanej dnia 7 grudnia 2009 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której stwierdzono, że: "bieg terminu pięcioletniego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie może być liczony odrębnie od nabycia własności gruntu oraz dla wybudowanego na tym gruncie budynku, stanowiącego jego część składową. Przyjąć należy, że bieg terminu liczony jest od daty nabycia własności gruntu, a data wybudowania budynku nie ma znaczenia".

Podsumowując swoje rozważania Wnioskodawczyni stwierdza, że z tytułu sprzedaży przedmiotowego udziału w nieruchomości nie powstanie u Niej przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), do źródeł przychodów zalicza się odpłatne zbycie:

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia: składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Ponieważ powołana ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji nieruchomości, sięgnąć należy do definicji nieruchomości zawartej w Kodeksie cywilnym, w szczególności w art. 46 § 1. Zgodnie z tym przepisem nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Budynki trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości. Oznacza to, że własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki wybudowane na tym gruncie.

Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu - co do zasady - nie może być przedmiotem odrębnej własności. Zatem w sytuacji, gdy najpierw dochodzi do nabycia gruntu, a dopiero później - np. w latach następnych - wybudowany zostanie budynek, istotnym z podatkowego punktu widzenia jest moment nabycia gruntu.

W art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy jest bowiem mowa tylko o sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości. Przepis ten nie rozdziela sprzedaży gruntu od sprzedaży budynku stanowiącego jego część składową. Nie wymienia ponadto sprzedaży budynku jako odrębnego źródła przychodu w podatku dochodowym. Nie można więc traktować, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również kodeksu cywilnego, odrębnie sprzedaży gruntu oraz sprzedaży znajdującego się na nim budynku.

Wobec powyższego bieg terminu pięcioletniego, określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, nie może być odrębnie liczony dla nabycia własności gruntu oraz dla wybudowanych na tym gruncie budynków, stanowiących jego część składową.

W niniejszej sprawie bieg tego terminu winien zatem być liczony od daty nabycia gruntu. Data wybudowania budynków nie ma znaczenia.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, w dniu 10 lutego 1995 r. nabyła Pani wraz z małżonkiem - w drodze darowizny udział #189; części we współwłasności nieruchomości oznaczonej numerem 20/4, o powierzchni 00.48.00 ha, a dnia 7 października 2004 r. również na podstawie darowizny nabyła Pani wraz z małżonkiem udział #189; części we współwłasności nieruchomości zabudowanej, tj. działce nr 19/2 o powierzchni 00.61.81 ha oraz udział #189; części we współwłasności niezabudowanej nieruchomości, tj. działce nr 20/5 o powierzchni 00.09.65 ha. W grudniu 2004 r. ww. nieruchomości zostały połączone, na skutek czego powstała jedna działka o numerze 254. Obecnie nieruchomość ta stanowi współwłasność dwóch małżeństw, w udziałach wynoszących po #189; części i jest wykorzystywana na cele prowadzonej działalności rolniczej przez Pani małżonka oraz Pana J.; na terenie tej nieruchomości przechowywane są płody rolne - owce, pochodzące z produkcji własnej właścicieli tej nieruchomości. Ponadto część nieruchomości wynajmowana jest spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, która prowadzi działalność gospodarczą w zakresie: skupu, przepakowywania i sprzedaży hurtowej owoców.

W roku 2008 i 2009 małżonek Wnioskodawczyni na przedmiotowej nieruchomości wybudował dwa budynki, które według wypisu z rejestru gruntów posiadają funkcję produkcyjno usługowe rolnictwa.

Obecnie Wnioskodawczyni wraz z pozostałymi współwłaścicielami planuje dokonać sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, sp. z o.o., która wynajmuje ją od właścicieli.

Biorąc powyższe pod uwagę, za datę nabycia udziału w nieruchomości należy przyjąć datę zawarcia umów darowizny, tj. 10 lutego 1995 r. i 7 października 2004 r. W związku, z tym pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych upłynął - w przypadku Wnioskodawczyni - odpowiednio z dniem 31 grudnia 2000 r. i 31 grudnia 2009 r.

Reasumując stwierdzić należy, że ewentualne zbycie w roku 2010 przedmiotowego udziału w nieruchomości nie będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie powstanie u Niej obowiązek zapłaty podatku od tej sprzedaży.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47. ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.