ITPB2/415-166/08/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2008 r. (data wpływu 11 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 11 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Właścicielami 8 nieruchomości, wyodrębnionych działek o równej wartości, byli Pani rodzice. Ojciec zmarł w dniu 31 lipca 1995 r. i prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 18 grudnia 1996 r. orzeczono, iż ustawowymi spadkobiercami po zmarłym byli: żona, syn oraz córka, każde w częściach równych po 1/3 spadku. Współwłaścicielami spadkowych nieruchomości byli zatem: matka (4/6), brat (1/6) oraz Pani (1/6), jako córka.

W dniu 28 grudnia 2005 r. zmarła matka i postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 30 czerwca 2006 r. orzeczono, iż ustawowymi spadkobiercami są dzieci: córka (1/2) oraz syn (1/2). W tym momencie współwłaścicielami spadkowej nieruchomości zostali córka (czyli Pani) oraz syn, każdy po 1/2 części.

Umową notarialną zawartą w dniu 14 maja 2007 r. spadkobiercy dokonali działu spadku, dzieląc go w naturze, zgodnie do posiadanych udziałów (1/2). W wyniku zniesienia współwłasności ułamkowej (na skutek działu spadku) każdy ze współwłaścicieli nabył działki o równej wartości (Pani - 4, brat - 3, jedna pozostała we współwłasności). W wyniku działu żaden ze spadkobierców nie został zobowiązany do dopłat na rzecz drugiej strony. Do tego czasu strony nie dokonywały żadnych nakładów na opisanej nieruchomości. Po dokonaniu działu spadku sprzedała Pani jedną z działek wyodrębnionych w wyniku działu spadku.

Ponadto jedną z wyżej opisanych działek postanowiono pozostawić we współwłasności ułamkowej spadkobierców, co zostało zapisane w treści umowy o dział spadku. Działkę tą współwłaściciele zamierzają sprzedać w 2008 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

* Czy powstanie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedanej działki, od całości czy od części wartości sprzedanej działki, jeżeli tak to od jakiej części.

* Jakie przepisy znajdą zastosowanie do opisanego stanu faktycznego - obowiązujące obecnie, czy w brzmieniu przed dniem 1 stycznia 2007 r....

Zdaniem Wnioskodawczyni do zaistniałego stanu faktycznego zastosowanie winny mieć przepisy w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r., gdyż wynika to z przepisów Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 925 spadkobierca nabywa spadek w chwili otwarcia spadku, a zatem z chwilą śmierci spadkodawcy, co wynika z art. 924 k.c. W opisanym stanie faktycznym 1/6 udziału nabycie nastąpi w dacie 31 lipca 1995 r. (z chwilą śmierci ojca), zaś pozostałą część (2/6) w dacie 28 grudnia 2005 r. (śmierć matki). Stwierdza Pani, iż można przyjąć za datę nabycia uzyskanie prawomocnego postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia praw do spadku, analogiczne nastąpiło w 1996 r. oraz 2006 r. Uważa Pani za błędne przyjęcie, iż zastosowanie będą miały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu z daty dokonywania działu spadku, albowiem w wyniku tej umowy (lub też sądowego działu spadku) dokonano jedynie zniesienia ułamkowej współwłasności spadkowej, zgodnie do posiadanych udziałów spadkowych, więc nie było to "nabycie". Dodatkowo podnosi Pani, iż w przedmiotowej sprawie strony podzieliły się po równo, fizycznie, poszczególnymi działkami o równej wartości, zatem w wyniku działu spadku żadna ze stron nie uzyskała przychodu. Stwierdza Pani także, iż przychodem było samo nabycie spadku poprzez spadkobranie, ale tu powstał obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn.

Z uwagi na powyższe, w ocenie Wnioskodawczyni, zastosowanie ma art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwalniający z podatku dochodowego przychody uzyskiwane ze sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) wprowadzono - obowiązujące od 1 stycznia 2007 r. - nowe zasady opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy.

Jednakże stosownie do art. 7 ust. 1 powołanej ustawy zmieniającej, do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., wolne od podatku dochodowego w całości są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a - jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny.

W myśl przepisu art. 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, które następuje stosownie do art. 924 tejże ustawy z chwilą śmierci spadkodawcy.

Sąd postanowieniem stwierdza jedynie fakt nabycia spadku, a nabycie spadku następuje automatycznie, z mocy ustawy. Chwila otwarcia spadku odgrywa w prawie spadkowym ważną rolę, bowiem od chwili otwarcia spadku spadkobierca może samodzielnie objąć spadek we władanie. Orzeczenie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego).

Zgodnie z art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Jednak zgodnie z art. 1036 Kodeksu cywilnego istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Nie zmienia to faktu, iż dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku.

Współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, iż własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). Natomiast w myśl art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 tej ustawy. Zgodnie z nimi każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnej między współwłaścicielami. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy wspólnej. Wielkość tej części powinna odpowiadać wielkości udziału we współwłasności.

Zniesienie współwłasności polega na dokonaniu podziału rzeczy wspólnej należącej do wszystkich współwłaścicieli, ponieważ współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. W rezultacie dochodzi tylko do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Z analizy stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, że w 1995 r. po śmierci ojca, jako jeden ze spadkobierców, nabyła Pani 1/3 części spadku, tj. 1/6 spadkowych nieruchomości. Zatem, zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, w tej części zbycie przez Panią nieruchomości po dniu 1 stycznia 2001 r., tj. po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Natomiast w 2005 r. po śmierci matki nabyła Pani 1/2 pozostałej części spadkowych nieruchomości, co stanowiło udział odpowiadający 2/6 całości.

Następnie na podstawie aktu notarialnego z dnia 14 maja 2007 r., w wyniku działu spadku i nieodpłatnego zniesienia współwłasności ułamkowej, stosownie do posiadanych udziałów (po 1/2), na Pani rzecz przypadły działki o wartości nie przekraczającej Pani udziału we współwłasności, przy czym jedna z nich pozostała we współwłasności.

W sytuacji, gdy Pani udział w masie spadkowej nie uległ powiększeniu, tj. nie przekroczył udziału nabytego w spadku w 2005 r., po dziale spadku i zniesieniu współwłasności nie nastąpiło przysporzenie majątku. Należy zatem stwierdzić, iż w 2007 r. nie doszło do nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wartość otrzymanych nieruchomości odpowiada wartości udziału, jaki przysługiwał Pani w wyniku nabycia spadku.

Konsekwentnie, przychód uzyskany ze sprzedaży działek, których jest Pani właścicielką, podlega zasadom określonym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. i w tym przypadku zastosowanie znajdzie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy podatkowej w brzmieniu sprzed nowelizacji. Zwolnienie określone w tym przepisie znajdzie także zastosowanie do całości przychodu ze sprzedaży działki, która nadal pozostaje we współwłasności, jeżeli jej sprzedaży dokonają oboje spadkobiercy.

W pozostałej części nieruchomości nabytych w 1995 r. środki uzyskane w wyniku sprzedaży nie będą stanowiły przychodu, w związku z upływem okresu 5 lat od końca roku, w którym nastąpiło nabycie, tj. terminu wynikającego z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.