ITPB2/415-153/12/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2012 r. (data wpływu 17 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest pracownikiem "C." i w ramach umowy o pracę realizuje projekt międzynarodowy finansowany bezpośrednio z Komisji Europejskiej w ramach Programu Ramowego na Rzecz Konkurencyjności i Innowacji. 60% wynagrodzenia Wnioskodawczyni wypłacane jest ze środków pomocowych, bezpośrednio z Komisji Europejskiej, tj. z pominięciem budżetu państwa, przekazywanych na realizację tego Programu za pośrednictwem pracodawcy Wnioskodawczyni - "C.". Pracodawca jako beneficjent pomocy i osoba prawna może realizować projekty angażując do tego osoby fizyczne - swoich pracowników.

Wnioskodawczyni jest osobą bezpośrednio realizującą projekt, wykonuje czynności merytoryczne związane z realizacją projektu, raportuje i rozlicza projekt bezpośrednio do B. Wykonywana przez Nią praca służy bezpośrednio realizacji celu pomocy.

"C." dla celów projektu otworzyło odrębne konta bankowe (jedno w PLN, drugie w Euro), na które przekazywane są środki unijne. Pracodawca będący płatnikiem, tak jak Wnioskodawczyni jako pracownik - zaangażowany bezpośrednio w realizację projektu - mają podpisane umowy dokumentujące czynności związane z realizacją projektu. Pracodawca pobiera od wynagrodzenia Wnioskodawczyni zaliczkę na podatek dochodowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dochody Wnioskodawczyni realizującej bezpośrednio, na podstawie umowy o pracę, projekt międzynarodowy finansowany bezpośrednio z Komisji Europejskiej w ramach Programu Ramowego Unii Europejskiej i w dniu wypłaty wypłacane ze środków zgromadzonych na wydzielonym na potrzeby realizacji projektu rachunku bankowym, podlegają zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wymienia dochody wolne od podatku dochodowego przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia na podstawie ww. przepisu jest łącznie spełnienia dwóch przesłanek:

* bezzwrotna pomoc musi pochodzić od podmiotów wskazanych w tym przepisie, w tym przekazywanie środków dokonywane musi być za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy przekazanej na podstawie, o której mowa w przepisie,

* podatnik musi bezpośrednio realizować cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Według Wnioskodawczyni, obie te przesłanki zostały spełnione, gdyż realizuje bezpośrednio cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy, która pochodzi od podmiotów wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, zaś przekazanie tych środków dla Wnioskodawczyni jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy przekazywanej na podstawie, o której mowa w przepisie. Środki przeznaczone na realizację projektu przez Wnioskodawczynię pochodzą z redystrybucji podatków europejskiego (polskiego) podatnika.

W opinii Wnioskodawczyni, powtórne opodatkowanie środków pomocowych Komisji Europejskiej jest sprzeczne z zasadami Wspólnoty, które wykluczają finansowanie lokalnych budżetów państw członkowskich z bezpośrednich dotacji wspólnotowych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, Jej dochody uzyskane w związku z realizacją projektu międzynarodowego w ramach umowy o pracę, finansowanego bezpośrednio z Komisji Europejskiej i przekazywane jej przez "C.", jako pracodawcę, powinny korzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

W świetle ww. przepisu dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

* środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy i przyznane zostały na podstawie jednostronnych deklaracji lub stosownych umów,

* podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Oznacza to, że niedopełnienie którejkolwiek z nich uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, gdyż związane jest z przychodem ze środków pomocowych płynących z zagranicy. Przesłankami warunkującymi przedmiotowe zwolnienie jest zagraniczne pochodzenie i bezzwrotny charakter środków finansowych, z których podatnik jest wynagradzany. Istotnym jest także ustalenie podmiotu, któremu przyznano pomoc zagraniczną i który bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić przy tym należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna - nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że Wnioskodawczyni jest zatrudniona w "C." i w ramach umowy o pracę realizuje projekt międzynarodowy finansowany bezpośrednio z Komisji Europejskiej w ramach Programu Ramowego na Rzecz Konkurencyjności i Innowacji. 60% wynagrodzenia Wnioskodawczyni wypłacane jest ze środków pomocowych, bezpośrednio z Komisji Europejskiej, tj. z pominięciem budżetu państwa, przekazywanych na realizację tego Programu za pośrednictwem pracodawcy Wnioskodawczyni - "C.". Pracodawca jako beneficjent pomocy i osoba prawna może realizować projekty angażując do tego osoby fizyczne - swoich pracowników.

Wnioskodawczyni jest osobą bezpośrednio realizującą projekt, wykonuje czynności merytoryczne związane z realizacją projektu, raportuje i rozlicza projekt bezpośrednio do B. Wykonywana przez Nią praca służy bezpośrednio realizacji celu pomocy.

"C." dla celów projektu otworzyło odrębne konta bankowe (jedno w PLN, drugie w Euro), na które przekazywane są środki unijne. Pracodawca będący płatnikiem, tak jak Wnioskodawczyni jako pracownik - zaangażowany bezpośrednio w realizację projektu - mają podpisane umowy dokumentujące czynności związane z realizacją projektu.

Program Ramowy na Rzecz Konkurencyjności i Innowacji (2007-2013) został ustanowiony na mocy decyzji nr 1639/2006/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 24 października 2006 r.

Dysponentem środków pomocowych i jednocześnie podmiotem upoważnionym do ich rozdziału jest Komisja Europejska, natomiast "C." jest beneficjentem pomocy.

W zakresie pierwszej z ww. przesłanek określonych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku, gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Z uwagi na powyższe, ustalenie czy wynagrodzenie podatnika bezpośrednio realizującego cele programu korzysta ze zwolnienia przedmiotowego jest uzależnione od sposobu finansowania tego wynagrodzenia.

Należy zatem wskazać, że w sytuacji, gdy w chwili dokonywania wypłaty, wynagrodzenie jest finansowane bezpośrednio ze środków przekazanych przez Komisję Europejską na wyodrębniony rachunek, to wówczas korzysta ono ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części finansowanej ze środków Komisji Europejskiej, pod warunkiem jednakże, że podatnik który je otrzymuje, bezpośrednio realizuje cel programu.

Podkreślenia wymaga, że w sytuacji gdyby wynagrodzenie nie było finansowane bezpośrednio ze środków programu ramowego przekazanych przez Komisję Europejską, tylko byłoby np. wypłacane ze środków pracodawcy, a następnie następowałaby refundacja ze środków Komisji Europejskiej, wynagrodzenie to nie spełniałoby warunku do zwolnienia go z podatku dochodowego, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy. W takiej sytuacji pracodawca, jako płatnik, miałby obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od tych wypłat. Bez znaczenia pozostałby fakt, że w okresie późniejszym nastąpi refundacja poniesionych kosztów ze środków programów ramowych.

Jednakże dla zastosowania zwolnienia konieczne jest spełnienie również drugiej niezbędnej przesłanki, określonej w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym należy zwrócić uwagę na drugą część tego przepisu stanowiącą, że "zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem." Tak więc, z owego zwolnienia nie mogą korzystać pracownicy podmiotu bezpośrednio realizującego cele programu, a także osoby, którym podmiot bezpośrednio realizujący cele programu zlecił wykonanie określonych czynności, np. w oparciu o umowę o dzieło, zlecenia.

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni jest zatrudniona na umowę o pracę w "C.". Jako osoba bezpośrednio realizującą projekt, wykonuje czynności merytoryczne związane z realizacją projektu, raportuje i rozlicza projekt bezpośrednio do B. Wykonywana przez Nią praca służy bezpośrednio realizacji celu pomocy.

Zatem, Wnioskodawczyni jako pracownik wprawdzie wykonuje czynności związane z programem pomocowym, jednakże robi to na zlecenie i dla podmiotu bezpośrednio realizującego cel tego programu (na mocy zawartej z nim umowy o pracę) i przy wykorzystaniu środków przekazywanych za pośrednictwem pracodawcy. Innymi słowy, wprawdzie Wnioskodawczyni jako pracownik realizuje cel programu, jednak nie realizuje programu bezpośrednio, ale pośrednio poprzez wykonanie zadania powierzonego przez pracodawcę. Skoro w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierającym negatywną przesłankę zwolnienia mowa jest o zleceniu przez beneficjenta pomocy wykonania określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem bez względu na rodzaj zawartej umowy, to należy zapis ten rozumieć szeroko, a więc chodzi tu o każdy rodzaj umowy, czy to o pracę, czy też o dzieło, zlecenia itp. Analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, iż podatnikiem realizującym bezpośrednio cel programu może być jedynie podmiot, któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację konkretnego projektu i który ponosi pełną odpowiedzialność za prawidłowe jego wykonanie, a tym podmiotem w niniejszej sprawie jest wyłącznie pracodawca Wnioskodawczyni.

Wobec powyższej analizy w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie wynikające z treści art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie została spełniona przesłanka wynikająca z lit. b ww. przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż wynagrodzenie, które Wnioskodawczyni otrzymuje za wykonywanie zadań związanych z realizacją celów przedmiotowego projektu w części finansowanej przez Komisję Europejską w ramach Programu Ramowego na Rzecz Konkurencyjności i Innowacji, nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie zostały spełnione uwarunkowania określone w lit. b powołanego art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To jednoznacznie przesądza o braku podstaw do zwolnienia, bowiem w świetle konstrukcji omawianego przepisu niespełnienie jednej z przesłanek skutkuje niemożnością skorzystania przez Wnioskodawczynię ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.