ITPB2/415-151a/11/IB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2011 r. (data wpływu 11 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nabycia lokalu mieszkalnego w drodze umowy o dożywocie - jest prawidłowe.

W dniu 11 lutego 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nabycia lokalu mieszkalnego w drodze umowy o dożywocie.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni zamierza zawrzeć umowę dożywocia lokalu mieszkalnego z osobą niespokrewnioną (obcą). Na mocy rzeczonej umowy Wnioskodawczyni nabędzie własność lokalu, którego aktualnym właścicielem jest ta osoba obca, a w zamian będzie zobowiązana względem dotychczasowego właściciela tego lokalu jako dożywotnika do standardowych niepieniężnych świadczeń należących do istoty i treści prawa dożywocia (opieki, zapewnienia mieszkania, pomocy w codziennych obowiązkach etc.)

Osoba, która jako dożywotnik dokona przeniesienia własności lokalu na Wnioskodawczynię, w dniu 10 stycznia 2000 r. nabyła aktem notarialnym spółdzielcze własnościowe prawo do tego lokalu, a następnie w dniu 28 grudnia 2010 r. został sporządzony akt notarialny ustanowienia odrębnej własności tego lokalu i przeniesienia własności.

Na podstawie tego aktu ta osoba obca (przyszły dożywotnik) stała się właścicielem tego lokalu oraz uzyskała udział wynoszący 67/10.000 części w prawie własności działki i części budynków oraz urządzeń. W 2004 r. przyszły dożywotnik jako członek spółdzielni mieszkaniowej zainteresowany w przyszłości uzyskaniem prawa odrębnej własności do swojego lokalu dokonał wpłaty ok. 600 zł tytułem tzw. wykupu części gruntu - 21 kwietnia 2004 r. Spółdzielnia Mieszkaniowa dokonała nabycia na podstawie aktu notarialnego na własność działki, na której usytuowany jest budynek wielokondygnacyjny (blok mieszkalny), w którym mieści się przedmiotowy lokal.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy zawarcie umowy dożywocia skutkować będzie powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawczyni jako nabywcy i obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni zawarcie planowanej umowy dożywocia nie będzie skutkować powstaniem przychodu po Jej stronie jako nabywcy lokalu, a tym samym brak będzie w związku z zawarciem przedmiotowej umowy obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Umowa dożywocia ma charakter odpłatny, choć świadczenie nabywcy nie polega na zapłaceniu ceny. Nie dochodzi więc do powstania po stronie Wnioskodawczyni jako nabywcy przychodu z uzyskania nieodpłatnego świadczenia lub częściowo odpłatnego świadczenia (art. 11 ust. 1, ust. 2a i 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), ani też nie uzyska ona nieodpłatnego świadczenia w naturze (art. 11 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 908 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku innej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Jeżeli zaś w umowie o dożywocie nabywca nieruchomości zobowiązał się obciążyć ją na rzecz zbywcy użytkowaniem, którego wykonanie jest ograniczone do części nieruchomości, służebnością mieszkania lub inną służebnością osobistą albo spełniać powtarzające się świadczenia w pieniądzach lub rzeczach oznaczonych co do gatunku, użytkowanie, służebność osobista oraz uprawnienia do powtarzających się świadczeń należą do treści prawa dożywocia (art. 908 § 2 k.c.)

Przepis art. 910 § 1 Kodeksu z kolei stanowi, że przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie następuje z jednoczesnym obciążeniem nieruchomości prawem dożywocia. Do takiego obciążenia stosuje się odpowiednio przepisy o prawach rzeczowych ograniczonych. W razie zbycia nieruchomości obciążonej prawem dożywocia nabywca ponosi także osobistą odpowiedzialność za świadczenia tym prawem objęte, chyba że stały się wymagalne w czasie, kiedy nieruchomość nie była jego własnością. Osobista odpowiedzialność współwłaścicieli jest solidarna (art. 910 § 2 k.c). W wyniku zawarcia umowy o dożywocie powstaje dla zbywcy lub jego osoby bliskiej prawo dożywocia a odpowiadające temu prawu obowiązki obciążają nabywcę nieruchomości. Treść prawa dożywocia, a zatem także treść obciążających nabywcę obowiązków określa umowa stron. Dopiero w braku takiego określenia lub przy częściowym tylko określeniu tej treści, ma zastosowanie cytowany przepis art. 908 k.c. Umowa o dożywocie zbliżona jest do umowy sprzedaży z uwagi na przejście między stronami własności rzeczy. Do obowiązków zbywcy należy zatem stosować odpowiednio przepisy o sprzedaży. W szczególności dotyczy to przeniesienia własności, wydania nieruchomości, przejścia korzyści i ciężarów oraz odpowiedzialności za wady rzeczy.

Skutkiem zawarcia umowy dożywocia jest powstanie ex lege prawa dożywocia. Prawo to wygasa w razie śmierci dożywotnika, w razie rozwiązania umowy przez sąd, zrzeczenia się prawa przez uprawnionego oraz w razie nabycia własności obciążonej nieruchomości przez dożywotnika. Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż w zamian za świadczenie ze strony zbywcy (dożywotnika), którym jest przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązuje się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym. Nabywca zobowiązuje się zatem do świadczeń określonych w art. 908 Kodeksu cywilnego, przy czym ich wartość i okres, w którym mają być spełnione, w momencie zawierania umowy nie są znane. Umowa dożywocia ma więc charakter umowy zobowiązującej, odpłatnej i wzajemnej. Dla nabywcy zatem umowa ta stanowi zobowiązanie do dokonywania na rzecz dożywotnika zawartych w umowie świadczeń i do czasu ewentualnego zbycia nabytej na jej podstawie nieruchomości nie będzie stanowić źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie nabycia. Ponadto po stronie Wnioskodawczyni nie powstanie przychód określony w art. 11 ust. 1 ww. ustawy. Przychodem wymienionym w tym przepisie mogą być m.in. inne nieodpłatne świadczenia. Umowa o dożywocie jak wykazano powyżej, jest umową odpłatną, tym samym trudno jej przyznać nieodpłatny charakter skoro nabywca jest zobowiązany do szeregu świadczeń na rzecz dożywotnika. Reasumując, w związku z powyższym dla Wnioskodawczyni, przedmiotowa nieruchomość w momencie nabycia w wyniku zawarcia umowy o dożywocie nie będzie stanowiła źródła podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 tej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Rodzaje źródeł przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ww. ustawy, gdzie w pkt 8 wymieniono przychody z odpłatnego zbycia m.in. nieruchomości, a w pkt 9 - inne źródła.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

W świetle powyższego każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, t.j. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Na podstawie natomiast art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Jak dowodzi użycie sformułowania "w szczególności", definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych uznaje się natomiast, iż nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku Wnioskodawczyni na podstawie umowy dożywocia ma nabyć własność lokalu mieszkalnego w zamian za zobowiązanie względem dotychczasowego właściciela tego lokalu jako dożywotnika do świadczeń niepieniężnych należących do istoty i treści prawa dożywocia (opieki, zapewnienia mieszkania, pomocy w codziennych obowiązkach itd.).

Zgodnie z art. 908 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Umowa dożywocia ma więc charakter umowy zobowiązującej, odpłatnej i wzajemnej.

Zważywszy zatem na treść art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie źródłem przychodów jest odpłatne zbycie wyszególnionych w tym przepisie nieruchomości i praw majątkowych, stwierdzić należy, iż po stronie Wnioskodawczyni jako osoby nabywającej na podstawie umowy dożywocia lokal mieszkalny nie powstanie obowiązek podatkowy.

Z uwagi na odpłatny charakter ww. czynności po stronie Wnioskodawczyni nie wystąpi również jakiekolwiek nieodpłatne przysporzenie majątkowe, a tym samym przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 w zw. art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy.

Reasumując, w związku z zawarciem umowy dożywocia po stronie Wnioskodawczyni nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.