ITPB2/415-133/09/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznie 2009 r. (data wpływu 5 lutego 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 kwietnia 2009 r. (data wpływu 27 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe w części dotyczącej sprzedaży użytków rolnych i nieprawidłowe w części dotyczącej sprzedaży lasu.

W dniu 5 lutego 2008 r. został złożony wniosek uzupełniony pismem z dnia 21 kwietnia 2009 r. (data wpływu 27 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 28 marca 2007 r. dokonał Pan zakupu nieruchomości rolnej o powierzchni 3.92 ha składającej się z ziemi rolnej o powierzchni 2.51 ha (0,699 ha przeliczeniowego) i lasu o powierzchni 1.41 ha. Następnie w dniu 5 marca 2008 r. nabył Pan nieruchomość rolną o powierzchni 2 ha (1.46 ha przeliczeniowego).

Nieruchomości te zostały przez Pana sprzedane odpowiednio w dniu 17 kwietnia i 23 grudnia 2008 r.

Ponadto wskazał Pan, że w 2008 r. oprócz ww. zakupił również inne nieruchomości w szczególności zaś w dniu 18 czerwca 2008 r. 1.14 ha lasu, w dniu 28 sierpnia 2008 r. nieruchomość rolną o powierzchni 0.3014 ha zabudowaną budynkiem gospodarczym oraz w dniu 11 grudnia 2008 r. nieruchomość rolną o powierzchni 0,85 ha.

Posiadane grunty stanowiły gospodarstwo rolne a w związku z dokonaną transakcją sprzedane grunty nie utraciły charakteru rolnego. Nieruchomość o powierzchni 2 ha została nabyta na powiększenie gospodarstwa rolnego natomiast o powierzchni 3.92 ha w celu prowadzenia działalności rolniczej. Informacje takie zawarte zostały w aktach notarialnych.

Środki uzyskane ze sprzedaży przeznaczył Pan na cele mieszkaniowe tj. zakup mieszkania od dewelopera.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1. Czy z tytułu sprzedaży ww. dwóch nieruchomości o powierzchni 3.92 i 2 ha jest Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż przedmiotowych nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ze względu na fakt iż w rozumieniu ustawy o podatku rolnym w momencie sprzedaży był posiadaczem gospodarstwa rolnego i część z niego została zbyta na powiększenie innego gospodarstwa. Faktycznym celem nabywców tych nieruchomości nie była zmiana ich przeznaczenia co potwierdza treść aktów notarialnych.

Dodatkowo wskazuje, że środki uzyskane ze sprzedaży zostały przeznaczone na nabycie i remont mieszkania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej sprzedaży użytków rolnych i nieprawidłowe w części dotyczącej sprzedaży lasu.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-d) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie a w przypadku innych rzeczy pół roku licząc od końca miesiąca w którym nastąpiło nabycie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych od 1 stycznia 2007 r.

Jednakże na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnione od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji pojęcia "gospodarstwo rolne". W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów, wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika nr 6 do tego rozporządzenia.

Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia użytki rolne dzielą się na:

* grunty orne,

* sady,

* łąki trwałe,

* pastwiska trwałe,

* grunty rolne zabudowane,

* grunty pod stawami,

* rowy.

Natomiast zgodnie z § 68 ust. 2 ww. rozporządzenia grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione dzielą się na:

* lasy,

* grunty zadrzewione i zakrzewione.

Zgodnie z treścią przytoczonych przepisów zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

* grunty te muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,

* muszą stanowić gospodarstwo rolne (tekst jedn.: będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

* grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Jak wskazano, jedną z przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy jest konieczność zachowania charakteru rolnego lub leśnego gruntu. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujący jest cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź innych okoliczności faktycznych.

Cel ten może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, w dniu 28 marca 2007 r. dokonał Pan zakupu nieruchomości składającej się z ziemi rolnej o powierzchni 2.51 ha i lasu o powierzchni 1.41 ha. Następnie w dniu 5 marca 2008 r. nabył Pan nieruchomość rolną o powierzchni 2 ha.

Nieruchomości te zostały przez Pana sprzedane odpowiednio w dniu 17 kwietnia i 23 grudnia 2008 r. Grunty te wchodziły w skład gospodarstwa rolnego a w związku z dokonaną transakcją nie utraciły charakteru rolnego. Nieruchomość o powierzchni 2 ha została nabyta na powiększenie gospodarstwa rolnego natomiast o powierzchni 3.92 ha w celu prowadzenia działalności rolniczej. Informacje takie zawarte zostały w aktach notarialnych.

Jeżeli zatem przedmiotowe grunty w związku z ich sprzedażą nie utraciły charakteru rolnego należy stwierdzić, iż przychód uzyskany z ww. transakcji korzysta ze zwolnienia określonego art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednakże tylko w części dotyczącej gruntów, które wchodzą w skład gospodarstwa rolnego czyli m.in. użytków rolnych w tym gruntów ornych.

Natomiast las nie został wymieniony jako grunt wchodzący w skład gospodarstwa rolnego tj. nie został sklasyfikowany jako użytki rolne oraz jako grunty zadrzewione i zakrzewione, zatem sprzedaż nieruchomości stanowiącej las będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 30e ust. 1 i ust. 4 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i płatny jest w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększony o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Artykuł 19 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Natomiast ust. 3 tego artykułu określa sposób ustalenia wartości rynkowej, a ust. 4 - tryb postępowania organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej w przypadku, gdy wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Podniesiona przez Wnioskodawcę okoliczność przeznaczenia środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na nabycie i remont mieszkania nie ma znaczenia w sprawie z uwagi na brak w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. przepisów regulujących zwolnienia z podatku przychodów wydatkowanych na cele mieszkaniowe.

Reasumując przychód uzyskany ze sprzedaży gruntów w części dotyczącej użytków rolnych korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych natomiast w części dotyczącej lasu podlega opodatkowaniu według zasad określonych w art. 30e ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.