ITPB2/415-132a/10/IL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2010 r. (data wpływu 8 lutego 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wartości równoważnika pieniężnego w zamian za wyżywienie przysługujące funkcjonariuszom celnym - jest prawidłowe, o ile przyznanie tego świadczenia wynika z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy.

W dniu 8 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wartości równoważnika pieniężnego w zamian za wyżywienie przysługujące funkcjonariuszom celnym oraz z tytułu dojazdu funkcjonariuszy celnych do miejsca pełnienia służby.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Funkcjonariusze Izby Celnej na podstawie art. 157 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 z późn. zm.) otrzymują równoważnik z tytułu dojazdu do miejsca pełnienia służby, który na podstawie § 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 października 2009 r. (Dz. U. Nr 181, poz. 1410) w sprawie wypłaty równoważnika z tytułu dojazdu funkcjonariuszy celnych do miejsca pełnienia służby przysługuje pod warunkiem poniesienia przez funkcjonariusza kosztów dojazdu i na podstawie § 3 ww. rozporządzenia wypłacany jest w wysokości poniesionych i udokumentowanych kosztów.

Funkcjonariusze Izby Celnej na podstawie art. 136 ustawy o Służbie Celnej w czasie wykonywania zadań służbowych mogą otrzymywać nieodpłatnie wyżywienie w naturze oraz napoje, zwane dalej "wyżywieniem" lub równoważnik pieniężny w zmian za wyżywienie, którego normy, przypadki, w jakich funkcjonariusz celny otrzymuje wyżywienie lub równoważnik w zamian za wyżywienie określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 października 2009 r. (Dz. U. Nr 180, poz. 1406) w sprawie otrzymania przez funkcjonariuszy celnych wyżywienia lub równoważnika pieniężnego w zamian za wyżywienie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wartość wypłaconych równoważników w zamian za wyżywienie przysługujące funkcjonariuszom celnym oraz z tytułu dojazdu funkcjonariuszy celnych do miejsca pełnienia służby stanowi przychód funkcjonariusza celnego od którego należy naliczyć i odprowadzić podatek dochodowy od osób fizycznych.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie w części dotyczącej opodatkowania wartości równoważnika pieniężnego w zamian za wyżywienie przysługujące funkcjonariuszom celnym. Wniosek w pozostałym zakresie zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy - w zakresie opodatkowania wartości równoważnika pieniężnego w zamian za wyżywienie przysługujące funkcjonariuszom celnym - równoważnik pieniężny w zamian za wyżywienie wypłacany funkcjonariuszom celnym winien być traktowany na równi ze świadczeniami wynikającymi z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy oraz ekwiwalentami za te świadczenia wypłacanymi zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. Nr 60, poz. 279), przyjmując założenie, że w przeciwieństwie do przepisów wynikających z kodeksu pracy, funkcjonariuszom celnym, którym rodzaj i warunki pełnienia służby lub względy techniczno-organizacyjne uniemożliwiają korzystanie z wyżywienia przysługującego w naturze na podstawie art. 136 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie - wypłacany jest równoważnik pieniężny oraz "wyżywienie" w postaci napojów w wysokości równej wartości pieniężnej przysługującej normy żywienia. Mając powyższe na uwadze, należy zauważyć, że w sytuacji, w której otrzymywane przez funkcjonariuszy celnych na podstawie ww. rozporządzenia, wyżywienie w naturze lub "wyżywienie" w postaci napojów zdaniem Wnioskodawcy wynika z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, a co za tym idzie, korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 pkt 11a z dnia 26 lipca 1991 r. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to również otrzymany w zamian za to wyżywienie równoważnik pieniężny podlega wyłączeniu z podstawy naliczania i odprowadzania podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe, o ile przyznanie tego świadczenia wynika z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

W myśl art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że na podstawie art. 136 ustawy o Służbie Celnej - funkcjonariuszom celnym wypłacany jest równoważnik pieniężny oraz "wyżywienie" w postaci napojów w wysokości równej wartości pieniężnej przysługującej normy żywienia.

Stosownie do postanowień art. 136 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 z późn. zm.) funkcjonariusze w czasie wykonywania zadań służbowych mogą otrzymywać nieodpłatnie wyżywienie oraz napoje, zwane dalej "wyżywieniem", lub równoważnik pieniężny w zamian za wyżywienie.

W myśl § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 października 2009 r. w sprawie otrzymywania przez funkcjonariuszy celnych wyżywienia lub równoważnika pieniężnego w zamian za wyżywienie (Dz. U. Nr 180, poz. 1406) wyżywienie według normy Z otrzymuje funkcjonariusz:

Natomiast zgodnie § 4 tego rozporządzenia wyżywienie według normy U w wymiarze 100% otrzymuje:

Stosownie do § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia funkcjonariusz, któremu rodzaj i warunki pełnienia służby lub względy techniczno-organizacyjne uniemożliwiają korzystanie z przysługującego wyżywienia, otrzymuje równoważnik.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, wynikające z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, w tym ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby, przysługujące osobom pozostającym w stosunku służbowym, przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Istotne dla zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych wynikającego z powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy są następujące okoliczności:

* świadczenia te muszą wynikać z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy (w tym ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby),

* beneficjentami tych świadczeń muszą być osoby pozostające w stosunku służbowym,

* świadczenia te muszą być przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w powołanym wyżej art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest uzależnione od tego, czy otrzymywane przez funkcjonariuszy świadczenia rzeczowe lub ekwiwalenty w zamian tych świadczeń wynikają z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy.

Reasumując, jeżeli przyznany funkcjonariuszom Służby Celnej równoważnik w zamian za wyżywienie wynika z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy to korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11a ww. ustawy.

Końcowo należy wskazać, że do właściwości organu wydającego interpretację nie należy ocena charakteru świadczeń otrzymywanych przez funkcjonariuszy celnych, jak również interpretacja przepisów innych, niż przepisy prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.