ITPB2/415-1183/12/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2012 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 31 grudnia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 lutego 2013 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 4 marca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 31 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 27 lutego 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym oraz w piśmie uzupełniającym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zarząd Stowarzyszenia... w dniu 4 sierpnia 2011 r. podpisał z Ministerstwem Rolnictwa i Rozwoju Wsi umowę o warunkach i sposobie realizacji Lokalnej Strategii Rozwoju Obszarów Rybackich (LSROR). Umowa określa prawa i obowiązki stron w zakresie warunków i sposobu realizacji LSROR na obszarze 9 gmin położonych na terenie powiatu:.... Stowarzyszenie przyjęło na siebie zobowiązanie do osiągnięcia celów ogólnych i szczególnych wynikających z LSROR, uzyskując na ten cel środki finansowe w wysokości 27.341.671 zł 46 gr.

Środki te przeznaczone są na finansowanie operacji (projektów) realizowanych na obszarze działania Stowarzyszenia przez przedstawicieli sektora publicznego, gospodarczego i społecznego.

W celu rozdysponowania środków wśród zainteresowanych podmiotów Stowarzyszenie ogłasza nabory wniosków, zgodnie z harmonogramem ogłaszania konkursów, który stanowi załącznik do wspomnianej umowy.

Zarząd Stowarzyszenia czuwa nad wdrażaniem strategii, realizacją jej celów oraz osiągnięciem wskaźników przez rekomendowanie do wsparcia projektów, które najpełniej realizują strategię i odpowiadają na potrzeby i oczekiwania Wnioskodawców.

W 2012 r. członkowie Zarządu za swoje działania otrzymywali wynagrodzenia na podstawie umów zlecenia. W związku z informacją uzyskaną z Ministerstwa Rolnictwa i Rozwoju Wsi, iż od stycznia 2013 r. członkowie Zarządu w związku z wykonywanymi czynnościami mają pobierać diety, a nie świadczenia oparte o umowy zlecenia, Zarząd Stowarzyszenia... podjął decyzję o zmianie umów zlecenia na diety.

Od 1 stycznia 2013 r. członkowie Zarządu za swoje czynności związane z realizacją strategii na obszarze 9 gmin, zamieszkałym przez ok. 55 000 mieszkańców, będą pobierać diety.

Wnioskodawca działa na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. - Prawo o stowarzyszeniach oraz statutu z dnia 22 października 2009 r. Z zapisów § 19 ww. statutu wynika, że:

Stosownie do § 20 statutu:

Stosownie do § 22 statutu:

1 Zarząd jest organem wykonawczym..., powoływanym i odwoływanym przez WZC. Zarząd prowadzi sprawy... i ją reprezentuje. Zarząd zarządza majątkiem i sprawami... oraz odpowiada za gospodarkę finansową....

2 Zarząd składa się z od 4 do 10 osób w tym: Prezesa, Wiceprezesa, Sekretarza i Skarbnika, powoływanych i odwoływanych przez WZC.

3 Wyboru Wiceprezesa, Sekretarza i Skarbnika, Zarząd dokonuje w głosowaniu jawnym na swym pierwszym posiedzeniu w terminie nie dłuższym niż 7 dni od dnia wyboru składu Zarządu przez WZC.

4 Skład Zarządu w co najmniej 50% stanowią osoby wskazane przez partnerów społecznych i gospodarczych, będących członkami zwyczajnymi....

5 Pracami Zarządu kieruje oraz przewodniczy jego obradom Prezes Zarządu, a w przypadku jego nieobecności Wiceprezes Zarządu. Prezes Zarządu jest upoważniony do reprezentowania... na zewnątrz i działania w jej imieniu.

6 Zarząd działa kolegialnie i obraduje na posiedzeniach, które zwołuje Prezes Zarządu z własnej inicjatywy lub na wniosek co najmniej dwóch członków Zarządu.

7 Posiedzenia zarządu odbywają się w miarę potrzeb, jednak nie rzadziej niż dwa razy w roku.

8 Zarząd podejmuje uchwały zwykłą większością głosów w obecności co najmniej połowy członków Zarządu. Przy równej liczbie głosów decydujące znaczenie ma głos Prezesa zarządu. Szczegółowe regulacje w zakresie pracy Zarządu ustala Regulamin Pracy Zarządu zatwierdzony przez WZC.

9 Do kompetencji Zarządu należy:

10 Do reprezentowania... w zakresie składania oświadczeń w jej imieniu oraz do zaciągania zobowiązań majątkowych upoważnionymi są co najmniej dwaj członkowie Zarządu działający łącznie, w tym Prezes lub Wiceprezes Zarządu.

11 Sprawozdanie Roczne ze swej działalności Zarząd winien po zaopiniowaniu przez Komisję Rewizyjną złożyć WZC w ciągu trzech miesięcy po upływie danego roku kalendarzowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy diety członków Zarządu dotyczące działań związanych z realizacją Lokalnej Strategii Rozwoju Obszarów Rybackich nie przekraczające miesięcznie kwoty 2.280 zł mogą zostać uznane za diety otrzymane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym, czy diety te są wolne od podatku dochodowego, jak również, czy Wnioskodawca nie jest zobowiązany do pobierania od tych diet zaliczek na podatek dochodowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, członkowie Zarządu realizując obowiązki wynikające z umowy o warunkach i sposobie realizacji Lokalnej Strategii Obszarów Rybackich, wykonują czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich. Przepisy prawa podatkowego ani też inne przepisy prawa nie zawierają legalnej definicji pojęcia "obowiązków społecznych lub obywatelskich".

Działania związane z wdrażaniem LSROR są z pewnością działaniami zorganizowanymi dla społeczeństwa zamieszkującego 9 gmin, na obszarze których wdrażana jest Strategia. Środki finansowe przeznaczone na realizację LSROR służą lokalnej społeczności, stanowią możliwość realizacji przez podmioty publiczne, społeczne i gospodarcze projektów, które przyczyniają się do poprawy jakości życia lokalnej społeczności oraz pomagają zaspokajać społeczne potrzeby i oczekiwania.

Zdaniem Wnioskodawcy, diety które będą wypłacane od 1 stycznia 2013 r. członkom Zarządu, w związku z realizacją umowy o warunkach i sposobie realizacji LSROR są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z tym Wnioskodawca jest zwolniony z pobierania od tych diet zaliczek na podatek dochodowy.

Zgodnie z ogólną zasada sformułowaną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52 a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednym ze źródeł przychodów, jest - stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - działalność wykonywana osobiście.

W myśl art. 13 pkt 5 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Wyłączenie, o którym mowa w cytowanym przepisie odnosi się do przychodów otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (art. 13 pkt 17 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich - do wysokości nie przekraczającej miesięcznie kwoty 2.280 zł.

Czynności związane z zarządzaniem LSROR są zdaniem Wnioskodawcy związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich i wobec powyższego powinny korzystać ze zwolnienia w granicach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji Wnioskodawca nie powinien być zobowiązany do poboru od tych diet zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą sformułowaną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednym ze źródeł przychodów jest, stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalność wykonywana osobiście.

W myśl art. 13 pkt 5 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Wyłączenie, o którym mowa w cytowanym przepisie, odnosi się do przychodów otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (art. 13 pkt 7 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku są diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich - do wysokości nie przekraczającej miesięcznie kwoty 2.280 zł.

Należy podkreślić, że zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy, dotyczy przychodów ze źródła określonego w art. 13 pkt 5 tej ustawy. Tymczasem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 13 wyodrębnia i różnicuje przychody z działalności wykonywanej osobiście w taki sposób, że przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (pkt 7) nie mogą być utożsamiane z wyodrębnionymi w punkcie 5 tego przepisu przychodami otrzymywanymi przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich. Zakresy pojęciowe obu tych przepisów (pkt 7 i 5) wzajemnie się wyłączają. A zatem przychody otrzymywane przez osoby z tytułu uczestnictwa w ww. organach osób prawnych nie mogą być zakwalifikowane do przychodów otrzymywanych przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, do których ma zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, Zarząd Stowarzyszenia... w dniu 4 sierpnia 2011 r. podpisał z Ministerstwem Rolnictwa i Rozwoju Wsi umowę o warunkach i sposobie realizacji Lokalnej Strategii Rozwoju Obszarów Rybackich (LSROR). Umowa określa prawa i obowiązki stron w zakresie warunków i sposobu realizacji LSROR na obszarze 9 gmin położonych na terenie powiatu.... Stowarzyszenie przyjęło na siebie zobowiązanie do osiągnięcia celów ogólnych i szczególnych wynikających z LSROR, uzyskując na ten cel środki finansowe w wysokości 27.341.671 zł 46 gr.

Środki te przeznaczone są na finansowanie operacji (projektów) realizowanych na obszarze działania Stowarzyszenia przez przedstawicieli sektora publicznego, gospodarczego i społecznego.

W celu rozdysponowania środków zainteresowanych podmiotów Stowarzyszenie ogłasza nabory wniosków, zgodnie z harmonogramem ogłaszania konkursów, który stanowi załącznik do wspomnianej umowy.

Zarząd Stowarzyszenia czuwa nad wdrażaniem strategii, realizacją jej celów oraz osiągnięciem wskaźników przez rekomendowanie do wsparcia projektów, które najpełniej realizują strategię i odpowiadają na potrzeby i oczekiwania Wnioskodawców.

W 2012 r. członkowie Zarządu za swoje działania otrzymywali wynagrodzenia na podstawie umów zlecenia. W związku z informacją uzyskaną z Ministerstwa Rolnictwa i Rozwoju Wsi, iż od stycznia 2013 r. członkowie Zarządu w związku z wykonywanymi czynnościami mają pobierać diety, a nie świadczenia oparte o umowy zlecenia, Zarząd Stowarzyszenia... podjął decyzję o zmianie umów zlecenia na diety.

Wnioskodawca działa na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. - Prawo o stowarzyszeniach oraz statutu z dnia 22 października 2009 r. Z zapisu § 19 statutu wynika, że władzami... są: Walne Zebranie Członków, Zarząd oraz Komisja Rewizyjna.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny należy wyjaśnić, że osobowość prawną Stowarzyszeniom przyznaje art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. - Prawo o stowarzyszeniach (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 855), zgodnie z którym stowarzyszenie uzyskuje osobowość prawną i może rozpocząć działalność z chwilą wpisania do Krajowego Rejestru Sądowego.

Tym samym "diety" otrzymywane przez osoby wchodzące w skład Zarządu Stowarzyszenia - w związku z pełnieniem funkcji w tym organie - stanowią przychód w rozumieniu art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co wyłącza zastosowanie do nich zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 17 tej ustawy. Gdyby zamiarem ustawodawcy było zwolnienie z podatku diet oraz ww. należności otrzymywanych przez osoby niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych, to z całą pewnością dałby temu wyraz w przepisach prawa.

Konsekwencją zaliczenia ww. "diet" do przychodu, o którym mowa w treści art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest spoczywający na Wnioskodawcy obowiązek płatnika, określony w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z ww. przepisem art. 41 ust. 1 tej ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku, gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Natomiast w myśl art. 42 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Jednakże roczne deklaracje dotyczące podatku pobranego zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przesyłają do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 42 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru.

Reasumując, "diety" otrzymywane przez osoby wchodzące w skład Zarządu Stowarzyszenia - w związku z pełnieniem funkcji w tym organie - stanowią przychód w rozumieniu art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co wyłącza zastosowanie do nich zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 17 tej ustawy. W konsekwencji, Wnioskodawca - jako płatnik - jest obowiązany do pobrania zaliczki na podatek dochodowy z tytułu wypłaty ww. świadczenia oraz do jej przekazania na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.