ITPB2/415-1161/138/IL - Określenie skutków podatkowych w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych umownego działu spadku polegającego na przyznaniu całości praw do lokalu mieszkalnego jednemu ze spadkobierców z obowiązkiem spłaty pozostałych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2013 r. (data wpływu 19 grudnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 grudnia 2013 r. (data wpływu 24 grudnia 2013 r.), oraz z dnia 9 stycznia 2014 r. (data wpływu 13 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego działu spadku - jest prawidłowe.

W dniu 19 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 19 grudnia 2013 r. (data wpływu 24 grudnia 2013 r.), oraz z dnia 9 stycznia 2014 r. (data wpływu 13 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego działu spadku.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 20 września 2013 r. zmarła matka Wnioskodawcy, która była właścicielką mieszkania o powierzchni 68,3 m² oraz części gruntu przynależnego do wymienionej nieruchomości. Mieszkanie to stanowi spadek po zmarłej. Na mocy ustawy spadek nabyli: R.K. w #189; części i Wnioskodawca w #189; części. Wymienione osoby (jako synowie zmarłej) zostały zwolnione z obowiązku zapłaty podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 4a pkt 1 ustawy o podatku od spadku i darowizn. Z uwagi na to, że Wnioskodawca nie jest zainteresowany przejęciem na własność wymienionego lokalu wraz z przynależną częścią gruntu, chciałby dokonać umownego działu spadku, w którym prawo do ww. lokalu w całości przeszłoby na rzecz jego brata R. z obowiązkiem spłaty wartości do wysokości przypadającej mu części spadku. Wartość spłat nie przekraczałaby wartości udziału w majątku spadkowym. W wyniku takiego działania Wnioskodawca uzyskałby z tego tytułu kwotę pieniężną stanowiącą ekwiwalent wartości jego udziału spadkowego.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie:

Czy kwota uzyskana z tytułu spłaty w związku z umownym działem spadku, polegającym na przyznaniu całości praw do lokalu mieszkalnego jednemu ze spadkobierców, tj. bratu, z obowiązkiem spłaty na rzecz Wnioskodawcy do wysokości i wartości jego udziału będzie odpłatnym zbyciem prawa do nieruchomości i na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie podlegała opodatkowaniu jako źródło przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy spłata spadkobiercy w wyniku działu spadku nie może być traktowana jako odpłatne zbycia udziałów w tej nieruchomości, a tym samym nie ma w takim przypadku zastosowania ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli wartość spłaty nie przekracza wartości udziału spadkowego.

Artykuł 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przepisów ww. ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Po analizie przepisów zawartych w Kodeksie cywilnym oraz Kodeksie postępowania cywilnego regulujących kwestie dziedziczenia, Wnioskodawca wskazuje że w postępowaniu spadkowym występują dwa powiązane ze sobą postępowania w sprawie:

przy czym dział spadku według Wnioskodawcy jest konsekwencją samego dziedziczenia, a to oznacza, że oba należą do spraw z zakresu prawa spadkowego. Spadek jako prawa i obowiązki wchodzące w skład spadku w wyniku dziedziczenia mogą przy tym przechodzić na jednego lub kilku spadkobierców. W przypadku kilku spadkobierców powstaje między nimi współwłasność w częściach ułamkowych, co oznacza, że każdy z nich jest właścicielem całej rzeczy i żaden nie jest właścicielem całości.

Od chwili nabycia spadku między współspadkobiercami istnieje wspólność majątku spadkowego, do której stosuje się odpowiednie przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Każdy ze współspadkobierców może swobodnie rozporządzać swoim udziałem w spadku. Zniesienie tej współwłasności następuje poprzez dział spadku. Dział spadku polega na tym, że po ustanowieniu wartości całego majątku ustala się wartość sched poszczególnych spadkobierców. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się wyłącznymi podmiotami przyznanych im praw majątkowych, a prawa te wchodzą do majątków osobistych współspadkobierców. W związku z powyższym nie powinno budzić wątpliwości to, że dziedziczenie niezależnie od tego, czy następuje na podstawie ustawy czy testamentu należy rozumieć, zarówno jako nabycie na podstawie postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku jak i nabycie w drodze działu spadku.

W przypadku nabycia prawa do spadku spadkobierca, który nabył to prawo, jest zobowiązany do uiszczania podatku od spadku i darowizn określonego w ustawie od spadków i darowizn z wyłączeniem pewniej kategorii podmiotów. Objęcie podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów otrzymanych w dziale spadku jako spłaty prowadziłoby do dwukrotnego opodatkowanie tego samego przychodu, co jest niezgodne z Konstytucją RP. W związku z tym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że kwota uzyskana z tytułu spłaty w związku z działem spadku, w którego skład wchodzi lokal mieszkalny wraz z udziałem do części gruntu, poprzez przyznanie ww. lokalu bratu z obowiązkiem spłaty na jego rzecz do wysokości wartości jego części nie będzie odpłatnym zbyciem nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz będzie podlegała wyłączeniu spod jurysdykcji ww. ustawy jako uprzednio opodatkowana na mocy art. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca wskazuje rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 2 października 2013 r. nr ITPB2/415-713/13/IL oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 października 2013 r. nr IPTPB2/415-508/13-2/JR, oraz orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 listopada 2011 r. syg. akt I SA/Łd 1173/11.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Zatem dla podatku dochodowego istotna z punktu widzenia ustalenia daty nabycia nieruchomości jest data śmierci spadkodawcy.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z art. 1035 ustawy - Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych.

Stosownie do art. 1037 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego w dniu 20 września 2013 r. zmarła matka Wnioskodawcy, która była właścicielką mieszkania o powierzchni 68,3 m² oraz części gruntu przynależnego do wymienionej nieruchomości. Mieszkanie to stanowi spadek po zmarłej. Na mocy ustawy spadek nabyli: R.K. w #189; części i Wnioskodawca w #189; części. Wymienione osoby (jako synowie zmarłej) zostały zwolnione z obowiązku zapłaty podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 4a pkt 1 ustawy o podatku od spadku i darowizn. Z uwagi na to, że Wnioskodawca nie jest zainteresowany przejęciem na własność wymienionego lokalu wraz z przynależną częścią gruntu, chciałby dokonać umownego działu spadku, w którym prawo do ww. lokalu w całości przeszłoby na rzecz jego brata R. z obowiązkiem spłaty wartości do wysokości przypadającej mu części spadku. Wartość spłat nie przekraczałaby wartości udziału w majątku spadkowym. W wyniku takiego działania Wnioskodawca uzyskałby z tego tytułu kwotę pieniężną stanowiącą ekwiwalent wartości jego udziału spadkowego.

Odnosząc się do powyższego wyjaśnić należy, że okoliczność, iż dział spadku, którego przedmiotem jest prawo własności lokalu mieszkalnego, następuje ze spłatami na rzecz pozostałych spadkobierców, powoduje, że umowa ta ma charakter odpłatny. Nie jest to jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z tytułu takiego zbycia prawa własności lokalu mieszkalnego. Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że planowane otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku działu spadku spłaty ekwiwalentnej do posiadanego udziału w spadku nie spowoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma więc okoliczność, że spłata w wyniku działu spadku nie przekroczy wartości przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego.

W konsekwencji nie ciąży na Wnioskodawcy obowiązek opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.