ITPB2/415-112/14/MU

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2014 r. (data wpływu 4 lutego 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 kwietnia 2014 r. (data wpływu 2 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest prawidłowe.

W dniu 4 lutego 2014 r. został złożony wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 29 kwietnia 2014 r. (data wpływu 2 maja 2014 r.).

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W Komendzie Wojewódzkiej Państwowej Straży Pożarnej, będącej Wnioskodawcą przeprowadzono szczepienia ochronne:

* przeciw tężcowi i błonicy,

* przeciw durowi brzusznemu,

* przeciw wirusowemu zapaleniu wątroby typu "B",

* przeciw grypie,

* przeciw wściekliźnie,

* przeciw wirusowemu zapaleniu wątroby typu "A",

* przeciw kleszczowemu zapaleniu mózgu.

Funkcjonariusz obecnie oprócz działań gaśniczych prowadzi również działania w zakresie zwalczania zagrożeń chemicznych, biologicznych, ratownictwa drogowego jak również ratownictwa medycznego itp. Zgodnie z art. 29a ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o Państwowej Straży Pożarnej Komendant Wojewódzki Państwowej Straży Pożarnej jest obowiązany zapewnić strażakom, bezpieczeństwo i higienę służby i pracy. Do czasu likwidacji zagrożenia, bezpośredni przełożony zabezpiecza strażaków przed jego skutkami zgodnie z § 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 16 września 2008 r. w sprawie szczegółowych warunków bezpieczeństwa i higieny służby strażaków Państwowej Straży Pożarnej (Dz. U. Nr 180, poz. 1115).

Zgodnie z § 27 ust. 1 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia z dnia 16 września 2008 r. w sprawie szczegółowych warunków bezpieczeństwa i higieny służby strażaków Państwowej Straży Pożarnej, w przypadku możliwości wystąpienia w środowisku pracy szkodliwego czynnika biologicznego strażacy podlegają szczepieniom ochronnym zgodnie z ustawą z dnia 6 września 2001 r. o chorobach zakaźnych i zakażeniach (Dz. U. Nr 126, poz. 1384) oraz przepisami wydanymi na podstawie art. 33 ust. 1 i 2 tej ustawy (ustawę o chorobach zakaźnych i zakażeniach zastąpiła ustawa z dnia 5 grudnia 2008 r. o zapobieganiu oraz zwalczaniu zakażeń i chorób zakaźnych u ludzi (Dz. U. z 2013 r. poz. 947)).

Wobec powyższego zadano następujące pytanie.

Czy uzyskana przez funkcjonariuszy (strażaków) wartość świadczeń w postaci wykonanych, w stanie faktycznym, szczepień ochronnych, stanowi ich przychód ze stosunku służbowego podlegający opodatkowaniu, od którego Wnioskodawca ma obowiązek poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy uzyskane przez funkcjonariuszy (strażaków) świadczenia w postaci szczepionek (ich wartość), stanowią przychód ze stosunku służbowego jednakże niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ wartość tych świadczeń korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym Wnioskodawca od wartości ww. świadczeń nie ma obowiązku pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 wskazanej ustawy źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do przepisu art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Artykuł 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi natomiast, że wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ustawy).

Z wyżej wymienionych przepisów, jednoznacznie wynika, że do przychodów ze stosunku pracy (służbowego) zalicza się praktycznie wszystkie świadczenia otrzymane przez pracownika, w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy (służbowym) z danym pracodawcą.

Nie przesądza to jednak o tym, że wszystkie z nich podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wskazać bowiem należy, że z treści art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, wynikające z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, w tym ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby, przysługujące osobom pozostającym w stosunku służbowym, przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Zatem wartość szczepień ochronnych będzie zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych, jeżeli spełnione zostaną wszystkie przesłanki wskazane w powyższym przepisie, tj.:

* świadczenia te muszą wynikać z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy (w tym ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby),

* beneficjentami tych świadczeń są osoby pozostające w stosunku służbowym,

* świadczenia te muszą być przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

W świetle art. 1 ust. 3 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o Państwowej Straży Pożarnej (Dz. U. z 2013 r. poz. 1340 z późn. zm.) służbę w Państwowej Straży Pożarnej pełnią funkcjonariusze pożarnictwa, zwani dalej "strażakami".

Stosownie do art. 29a ust. 1 ww. ustawy, kierownik jednostki organizacyjnej Państwowej Straży Pożarnej jest obowiązany zapewnić strażakom bezpieczeństwo i higienę służby.

Zgodnie z § 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 16 września 2008 r. w sprawie szczegółowych warunków bezpieczeństwa i higieny służby strażaków Państwowej Straży Pożarnej (Dz. U. Nr 180, poz. 1115), do czasu likwidacji zagrożenia bezpośredni przełożony lub osoba, o której mowa w ust. 1 (tekst jedn.: kierujący akcją ratowniczą oraz prowadzący ćwiczenia lub szkolenie), zabezpiecza strażaków przed jego skutkami, a niesprawny sprzęt specjalistyczny lub środki ochrony indywidualnej wycofuje z użycia i skutecznie zabezpiecza przed ponownym wykorzystaniem.

W świetle § 27 ust. 1 ww. rozporządzenia w przypadku możliwości wystąpienia w środowisku pracy szkodliwego czynnika biologicznego strażacy podlegają szczepieniom ochronnym zgodnie z ustawą z dnia 6 września 2001 r. o chorobach zakaźnych i zakażeniach (Dz. U. Nr 126, poz. 1384, z późn. zm.) oraz przepisami wydanymi na podstawie art. 33 ust. 1 i 2 tej ustawy.

Artykuł 64 ustawy z dnia 5 grudnia 2008 r. o zapobieganiu oraz zwalczaniu zakażeń i chorób zakaźnych u ludzi (Dz. U. z 2013 r. poz. 947) stanowi, że ilekroć w obowiązujących przepisach jest mowa o ustawie o chorobach zakaźnych i zakażeniach, należy przez to rozumieć niniejszą ustawę.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o zapobieganiu oraz zwalczaniu zakażeń i chorób zakaźnych u ludzi w celu zapobiegania szerzeniu się zakażeń i chorób zakaźnych wśród pracowników narażonych na działanie biologicznych czynników chorobotwórczych przeprowadza się zalecane szczepienia ochronne wymagane przy wykonywaniu czynności zawodowych, określonych na podstawie ust. 4.

Przepis 20 ust. 3 ww. ustawy stanowi, że koszty przeprowadzania szczepień, o których mowa w ust. 1, oraz zakupu szczepionek ponosi pracodawca.

Natomiast art. 20 ust. 4 ww. ustawy stanowi, iż Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, wykaz rodzajów czynności zawodowych oraz zalecanych szczepień ochronnych wymaganych u pracowników, funkcjonariuszy, żołnierzy lub podwładnych podejmujących pracę, zatrudnionych lub wyznaczonych do wykonywania tych czynności, mając na względzie ochronę zdrowia pracowników, funkcjonariuszy i żołnierzy narażonych na działanie biologicznych czynników chorobotwórczych w trakcie wykonywania czynności zawodowych.

W oparciu o powyższą delegację Rada Ministrów wydała rozporządzenie z dnia 3 stycznia 2012 r. w sprawie wykazu rodzajów czynności zawodowych oraz zalecanych szczepień ochronnych wymaganych u pracowników, funkcjonariuszy, żołnierzy lub podwładnych podejmujących pracę, zatrudnionych lub wyznaczonych do wykonywania tych czynności (Dz. U. poz. 40). W jego załączniku zamieszczono wykaz rodzajów czynności zawodowych oraz zalecanych szczepień ochronnych wymaganych u pracowników, funkcjonariuszy, żołnierzy lub podwładnych podejmujących pracę, zatrudnionych lub wyznaczonych do wykonywania tych czynności. W załączniku tym w poz. 11 wymienione zostały m.in. szczepienia przeciw: tężcowi, błonicy, durowi brzusznemu, wściekliźnie, wirusowemu zapaleniu wątroby typu B, wirusowemu zapaleniu wątroby typu A, kleszczowemu zapaleniu mózgu, grypie, które zalecane są przy czynnościach podejmowanych w trakcie pełnienia służby lub wykonywania pracy w urzędach, jednostkach podległych i nadzorowanych przez Ministra Obrony Narodowej, ministra właściwego do spraw wewnętrznych, ministra właściwego do spraw zagranicznych, Ministra Sprawiedliwości oraz Szefa Służby Celnej, przy wykonywaniu których osoby je wykonujące są narażone na działanie biologicznego czynnika chorobotwórczego mogącego wywołać chorobę zakaźną, a podanie szczepionki przeciw tej chorobie zakaźnej powoduje uodpornienie na nią. Oznacza to, że ww. szczepienia zalecane są m.in. w jednostkach podległych i nadzorowanych przez ministra właściwego do spraw wewnętrznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w Komendzie Wojewódzkiej Państwowej straży Pożarnej, będącej Wnioskodawcą przeprowadzono szczepienia ochronne:

* przeciw tężcowi i błonicy,

* przeciw durowi brzusznemu,

* przeciw wirusowemu zapaleniu wątroby typu "B",

* przeciw grypie,

* przeciw wściekliźnie,

* przeciw wirusowemu zapaleniu wątroby typu "A",

* przeciw kleszczowemu zapaleniu mózgu.

Funkcjonariusz obecnie oprócz działań gaśniczych prowadzi również działania w zakresie zwalczania zagrożeń chemicznych, biologicznych, ratownictwa drogowego jak również ratownictwa medycznego itp. Zgodnie z art. 29a ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o Państwowej Straży Pożarnej Komendant Wojewódzki Państwowej Straży Pożarnej jest obowiązany zapewnić strażakom, bezpieczeństwo i higienę służby i pracy. Do czasu likwidacji zagrożenia, bezpośredni przełożony zabezpiecza strażaków przed jego skutkami zgodnie z § 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 16 września 2008 r. w sprawie szczegółowych warunków bezpieczeństwa i higieny służby strażaków Państwowej Straży Pożarnej (Dz. U. Nr 180, poz. 1115).

Zgodnie z § 27 ust. 1 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia z dnia 16 września 2008 r. w sprawie szczegółowych warunków bezpieczeństwa i higieny służby strażaków Państwowej Straży Pożarnej, w przypadku możliwości wystąpienia w środowisku pracy szkodliwego czynnika biologicznego strażacy podlegają szczepieniom ochronnym zgodnie z ustawą z dnia 6 września 2001 r. o chorobach zakaźnych i zakażeniach (Dz. U. Nr 126, poz. 1384) oraz przepisami wydanymi na podstawie art. 33 ust. 1 i 2 tej ustawy (ustawę o chorobach zakaźnych i zakażeniach zastąpiła ustawa z dnia 5 grudnia 2008 r. o zapobieganiu oraz zwalczaniu zakażeń i chorób zakaźnych u ludzi (Dz. U. z 2013 r. poz. 947)).

Mając na względzie powyższe przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że wartość świadczeń w postaci szczepionek otrzymanych przez funkcjonariuszy, którym Wnioskodawca jest zobowiązany zapewnić ww. szczepienia ochronne będzie stanowiła dla tych osób przychód ze stosunku służbowego, jednakże zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji czego Wnioskodawca nie jest zobowiązany do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.