ITPB2/415-1085/10/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 8 września 2010 r. (data wpływu - 22 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wartości posiłków spożywanych podczas szkoleń przez pracowników Spółki - jest prawidłowe.

W dniu 22 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wartości posiłków spożywanych podczas szkoleń przez pracowników Spółki.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni, będąc spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka) organizuje dla swoich pracowników różnego rodzaju szkolenia oraz kursy mające na celu podnoszenie ich kwalifikacji zawodowych. Ww. szkolenia oraz kursy są przeprowadzane przez wyspecjalizowane firmy zewnętrzne na terenie zakładu pracy jak i poza nim. W czasie dłuższych szkoleń (całodniowych lub wyjazdowych) pracownicy otrzymują obiad lub innego rodzaju posiłek. W przypadku, gdy szkolenie odbywa się poza zakładem pracy ww. posiłki zapewniane są bezpośrednio przez organizatora szkolenia lub firmę cateringową (restauratora) wynajętą przez pracodawcę.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie.

Czy wartość posiłków spożywanych przez pracowników podatnika podczas szkoleń stanowić będzie dla nich dodatkowy przychód ze stosunku pracy, czy też będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy zwolniona z opodatkowania jest m.in. wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę w szkołach lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych.

Odrębnymi przepisami, które regulują kwestię podnoszenia kwalifikacji zawodowych pracowników są m.in. przepisy art. 103 ¹ -103 ⁶ Kodeksu pracy. Art. 103 ^{1 §} 1 Kodeksu pracy stanowi, iż przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą. Wobec tego - w opinii Spółki - szkolenia (kursy) pracowników organizowane zarówno bezpośrednio przez pracodawcę, jak i wynajęte przez niego w tym celu zewnętrzne firmy szkoleniowe, zawierają się w definicji podnoszenia kwalifikacji zawodowych z art. 103 ¹ Kodeksu pracy. Kwestię świadczeń jakie przysługują pracownikowi w związku z podnoszeniem przez niego kwalifikacji zawodowych reguluje art. 103 ^{1 §} 2 oraz art. 103 ³ Kodeksu pracy. Zgodnie z art. 103 ^{1 §} 2 podnoszącemu kwalifikacje zawodowe przysługuje urlop szkoleniowy lub zwolnienie z całości lub części dnia pracy, na czas niezbędny, by punktualnie przybyć na obowiązkowe zajęcia oraz na czas ich trwania z prawem do wynagrodzenia. Z kolei na podstawie art. 103 ³ Kodeksu pracy, pracodawca może przyznać pracownikowi również inne dodatkowe świadczenia, w szczególności pokrycie opłat za kształcenie, przejazd, podręczniki i zakwaterowanie. Wyliczenie świadczeń ujęte w przytoczonym przepisie poprzez użycie stwierdzenia "w szczególności" wskazuje - zdaniem Wnioskodawczyni - iż nie stanowi ono katalogu zamkniętego, a jedynie przykładowe określenie jakiego rodzaju świadczenia pracodawca może zapewnić pracownikowi, który podnosi swoje kwalifikacje zawodowe. Wobec tego to pracodawca decyduje, czy przyznać pracownikowi, poza urlopem szkoleniowym lub zwolnieniem z całości lub części dnia pracy, inne świadczenia oraz jakiego rodzaju świadczenia to będą. Zatem pracodawca może przyznać pracownikowi skierowanemu na szkolenie również świadczenie w postaci wyżywienia podczas odbywanego przez pracownika szkolenia/kursu lub dokonać zwrotu kosztów takiego wyżywienia poniesionego bezpośrednio przez pracownika.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że wartość posiłków - jakie są serwowane pracownikom w trakcie odbywanych przez nich kursów lub szkoleń - korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem finansowane przez pracodawcę wyżywienie stanowić może zgodnie z art. 103 ³ Kodeksu pracy dodatkowe świadczenie związane z podnoszeniem przez pracownika kwalifikacji zawodowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Jednym ze źródeł przychodów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest wymieniony w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy, stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie zaś do art. 12 ust. 1 ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z powołanych przepisów jednoznacznie wynika, że do przychodów pracownika zalicza się wszystkie otrzymywane przez niego świadczenia, wynikające z zawartej umowy bądź mające związek z wykonywaniem przez niego pracy.

Należy zatem przyjąć, że co do zasady wartość świadczeń otrzymanych przez pracownika na podnoszenie kwalifikacji zawodowych stanowi przychód ze stosunku pracy.

Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolną od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

Do odrębnych przepisów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zaliczyć przede wszystkim ustawę z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 103 ^{1 §} 1 Kodeksu pracy przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą.

Przy analizie przepisów art. 103 ¹ -103 ⁶ Kodeksu pracy należy zauważyć, że różnicują one zakres świadczeń przysługujących pracownikom w zależności od tego, czy pracownik:

Pracownikowi, który podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą przysługuje urlop szkoleniowy i zwolnienie z całości lub z części dnia pracy, z zachowaniem prawa do wynagrodzenia, które nie korzysta ze zwolnienia. Ponadto pracodawca może mu przyznać dodatkowe świadczenia, w szczególności pokryć opłaty za kształcenie, przejazd, podręczniki i zakwaterowanie (art. 103 ³ Kodeksu pracy), które w takich okolicznościach korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei pracownikowi, który zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy, może być przyznane jedynie zwolnienie z całości lub części dnia pracy bez zachowania prawa do wynagrodzenia i urlop bezpłatny w wymiarze ustalonym w porozumieniu zawieranym między pracodawcą i pracownikiem (art. 103 ⁶ Kodeksu pracy).

Natomiast ewentualne dodatkowe świadczenia pracodawcy polegające np. na opłaceniu kosztów kształcenia pracownikowi, który zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy nie są objęte zwolnieniem od podatku określonym w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w rezultacie stanowią przychód tej osoby ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Reasumując, skoro - w przedstawionym zdarzeniu przyszłym - Spółka organizuje dla swoich pracowników na terenie zakładu pracy lub poza nim różnego rodzaju szkolenia oraz kursy mające na celu podnoszenie ich kwalifikacji zawodowych, zlecając ich prowadzenie wyspecjalizowanym podmiotom zewnętrznym, może im przyznać dodatkowe świadczenia. Przy czym należy zauważyć, iż art. 103 ³ Kodeksu pracy zawiera jedynie przykładowy katalog dodatkowych świadczeń, jakie pracodawca może przyznać pracownikowi podnoszącemu kwalifikacje zawodowe, zgodnie z art. 103 ¹ -103 ⁵ k.p. Zatem Wnioskodawczyni, na podstawie ww. przepisu, może przyznać pracownikom także dodatkowe świadczenia w postaci wyżywienia, jak również zwrotu poniesionych z tego tytułu kosztów, niemniej jednak przyznanie dodatkowego świadczenia powinno pozostawać w związku z podnoszeniem przez pracowników kwalifikacji zawodowych.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż wartość posiłków spożywanych przez pracowników podczas szkoleń będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.